I FSK 48/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Adam Nita (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 278/22 w sprawie ze skargi W.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 10 marca 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec 2015 r. oddala skargę kasacyjną.

W zaskarżonym wyroku z 10 sierpnia 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 278/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (zwany dalej Sądem I instancji) orzekał w następstwie skargi wniesionej przez W.Ś. (w dalszej części uzasadnienia określanego jako Skarżący, Strona lub Podatnik) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (zwanego dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) z 10 marca 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj, czerwiec i lipiec 2015 r. Czyniąc to, Sąd I instancji uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził zwrot kosztów postępowania od Organu odwoławczego na rzecz Strony. Przyczyną takiego rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zapadłego zresztą przy zdaniu odrębnym członka składu orzekającego, była materia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Otóż w przekonaniu Sądu I instancji Organ odwoławczy nie odniósł się do kwestii, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe nie służyło wyłącznie zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W pozostałym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił natomiast zapatrywanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na problem będący zagadnieniem spornym w sprawie. W przekonaniu Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej (zwanego dalej Organem I instancji lub NUC-S), które podzielił Organ odwoławczy utrzymując w mocy wskazane rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej, brak jest zgodności z rzeczywistością w treści czterech faktur dokumentujących zakup przez Skarżącego granulatu srebra i platyny, wystawionych przez E Sp. z o.o. (zwaną dalej Kontrahentem lub Partnerem handlowym podatnika). Kwestionując te dokumenty jako podstawę odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, organy podatkowe nie podawały w wątpliwość samego nabycia wskazanych wyrobów przez Stronę. Ich zdaniem towar wyspecyfikowany w fakturach nie został natomiast dostarczony przez wystawcę tych dokumentów. Tym samym brak tożsamości podmiotowej pomiędzy wystawcą faktur oraz rzeczywistym dostawcą towarów był przyczyną zanegowania odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Jednocześnie organy podatkowe nie kwestionowały wewnątrzwspólnotowej dostawy pozyskanych przez Stronę towarów (srebra i platyny) do odbiorcy belgijskiego. Istotną okolicznością jest ponadto to, że wedle Organu odwoławczego Skarżący nie dochował należytej staranności przy weryfikacji wystawcy faktur oraz wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że otrzymane faktury wystawiane są do celów oszustwa podatkowego. W konsekwencji Strona zawyżyła podatek naliczony za maj oraz lipiec 2015 r. Zmiana rozliczenia za czerwiec 2015 r. była natomiast konsekwencją modyfikacji rozliczenia za maj 2015 r. Przy okazji, organ uwzględnił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w rozliczeniu za kwiecień 2015 r., która była przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego i została ustalona na 0 zł. W skardze kasacyjnej wniesiono o: 1) uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania alternatywnie 2) uchylenie wskazanego wyroku oraz uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, 3) zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego, 4) rozpoznanie sprawy na rozprawie. Jednocześnie Podatnik zarzucił nieprawomocnemu wyrokowi wydanemu w sprawie: 1. obrazę przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 – zwanej dalej P.p.s.a.). Zdaniem Strony nastąpiło to poprzez nieuchylenie decyzji w związku z naruszeniem przez organy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 – zwanej dalej O.p.) i w konsekwencji przyjęcie jako podstawy orzekania stanu faktycznego sprawy błędnie ustalonego przez organy; 2) naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz z art. 6 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności i art. 45 Konstytucja RP. Zdaniem Strony doszło do tego poprzez nieuchylenie decyzji w związku z naruszeniem przez organy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. i uzasadnienie wydanego orzeczenia w sposób niespełniający standardów wynikających z art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz nierealizujący prawa strony do sądu; 3) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. Według Skarżącego doszło do tego poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wyrażające się akceptacją i przyjęciem jako stanu sprawy stanu faktycznego błędnie ustalonego i ocenionego przez organy podatkowe. Te bowiem dopuściły się obrazy art. 187 §1, art. 191 w zw. z art. 121 §1 oraz art. 122 O.p. Podkreślono przy tym, że Sąd naruszył wskazane przepisy również przez przyjęcie stanu sprawy z pominięciem istotnych dowodów znajdujących się w aktach sprawy i brak ich oceny, a także poprzez brak odniesienia się do zarzutów Skarżącego; 4) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. - poprzez nieuchylenie decyzji w związku z naruszeniem przez organy podatkowe art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i akceptację ich stanowiska; 5) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. - poprzez nieuchylenie decyzji w związku z naruszeniem przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 a także art. 121 § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Skarżącego nastąpiło to poprzez niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, nierozważenie całości materiału dowodowego, wyciągnięcie wniosków sprzecznych z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, zmierzające do wykazania z góry przyjętej tezy, że Podatnik był członkiem grupy przestępczej, który czerpał korzyści majątkowe z nielegalnego procederu; 6) naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a – poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji z powodów nieuwzględniających naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W ocenie Podatnika przejawiło się to dowolnym i wybiórczym doborem dowodów dla uzasadnienia postawionej przez organy tezy, przy jednoczesnym pominięciu tych dowodów, które przeczyły tezie, że faktycznym zbywcą towaru na rzecz Strony nie był podmiot uwidoczniony na fakturze jako jej wystawca; 7) naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. - poprzez jego niezastosowanie i uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej decyzji z powodów innych, niż wskazane poniżej naruszenia przepisów prawa materialnego; 2. obrazę przepisów prawa materialnego, tj. naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 – dalej określanej jako u.p.t.u.) w zw. z art. 168 i art. 178 dyrektywy 112 - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do błędnie ustalonego lub błędnie ocenionego stanu faktycznego sprawy. W przekonaniu Strony doprowadziło to do zakwestionowania jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez jej Kontrahenta z tytułu dostaw srebra i platyny. Wyraziło się to błędnym uznaniem, iż dokumenty te nie odzwierciedlają czynności, które zostały faktycznie dokonane, tj. iż w sprawie zaistniała przesłanka z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., uniemożliwiająca Podatnikowi odliczenie podatku naliczonego. Tymczasem: a) zebrany materiał dowodowy potwierdza dokonanie dostaw na rzecz Skarżącego przez ten podmiot, b) nie wykazano w standardzie wynikającym z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej niedołożenia przez Skarżącego tzw. należytej staranności w realizowanych przez niego czynnościach, tj. nie wykazano, iż wskazany podmiot wiedział lub powinien był wiedzieć, że bierze udział w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe. W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Czyniąc to należy zwrócić uwagę na to, co było zagadnieniem spornym w przedmiotowej sprawie. Nie było bowiem wątpliwości co do istnienia towaru będącego przedmiotem obrotu i jego dostaw do Skarżącego. Kwestionując odliczenie przez Podatnika naliczonego podatku od towarów i usług podnoszono natomiast to, że nabywane rzeczy nie pochodziły od dostawców uwidocznionych w fakturach. Jednocześnie – w przekonaniu organów podatkowych i Sądu I instancji - Skarżący nie dołożył należytej staranności, umożliwiającej mu zachowanie odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług pomimo nieprawidłowości mających miejsce na wcześniejszych etapach obrotu. Przechodząc do istoty sprawy godzi się zauważyć, że w świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług od kwoty podatku należnego ma miejsce w takim zakresie, w jakim towary i usługi, w cenie których jest zawarty podatek naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że wykluczona jest redukcja należnego podatku od towarów i usług, ciążącego na podatniku tej daniny o podatek naliczony w sytuacji, gdy jego ciężar ekonomiczny nie został poniesiony w związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., wykonywaną przez podmiot obowiązany z tytułu podatku, natomiast nastąpiło to przez wzgląd na realizację potrzeb osobistych tej osoby. Ponadto wskazać trzeba na dwa podstawowe wymogi sformułowane w art. 86 ust. 2, 10 i 11 u.p.t.u. (w brzmieniu na czas urzeczywistnienia przez Stronę podatkowego stanu faktycznego), a w aspekcie temporalnym doprecyzowane w art. 86 ust. 13 u.p.t.u. Sprawiają one, że w przypadku "obrotu wewnątrzkrajowego" (dostaw towarów lub świadczenia usług) istnieją dwie zasadnicze przesłanki odliczenia podatku naliczonego: podatnik musi posiadać szczególnego rodzaju rachunek, czyli fakturę (fakturę VAT) oraz powinien objąć ekonomiczne władztwo nad rzeczą albo świadczona mu usługa winna być rzeczywiście wykonana. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków wyklucza redukcję należnego podatku od towarów i usług o kwoty podatku naliczonego. Dlatego właśnie samo legitymowanie się fakturą, bez objęcia ekonomicznego władztwa nad rzeczą lub bez rzeczywistego wykonania udokumentowanej w niej usługi, nie uzasadnia odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Jednocześnie przez wzgląd na neutralność podatku od towarów i usług - system naliczania i odliczania kwot tej daniny w poszczególnych fazach obrotu, podkreśla się znaczenie "tożsamości dostawcy" lub "tożsamości usługodawcy" oraz "tożsamości towaru" lub "tożsamości usługi". Jeżeli bowiem rzeczywiście istniejący wyrób byłby dostarczany przez podmiot, który go nie nabył albo gdyby przez daną osobę dostarczany był inny wyrób niż ten, który uzyskała ona w poprzedniej fazie obrotu, faktura dokumentująca określoną czynność nie odzwierciedlałaby prawdziwej (rzeczywistej) transakcji gospodarczej. To samo dotyczy świadczenia usługi – jeżeli w rzeczywistości byłaby ona wykonana przez inny podmiot niż ten, który wystawił fakturę, dokument ten nie potwierdzałby faktycznie mającego miejsce świadczenia. Równocześnie destrukcji uległby cały system naliczania i odliczania kwot podatku od towarów i usług, stanowiący gwarancję neutralności podatku od towarów i usług oraz gwarancję uzyskania przez państwo należnej mu (a niezaniżonej) kwoty daniny publicznej (tzw. podatku od towarów i usług do zapłaty). Dlatego właśnie, także niezgodność pomiędzy treścią faktury, a rzeczywistym stanem rzeczy co do tego, kto dostarczał towar albo wykonał usługę oraz brak tożsamości pomiędzy wyrobem lub usługą uwidocznioną w fakturze i faktycznie dostarczonymi dobrami (rzeczywistym stanem rzeczy w tym zakresie) uzasadnia zanegowanie odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Należy przy tym wskazać, że oczekiwanie od podatnika podatku od towarów i usług należytej ostrożności w kontaktach z jego kontrahentami nie jest przejawem samowoli organów podatkowych, które w ten sposób przerzucają na podmiot obowiązany z tytułu podatku ekonomiczne konsekwencje własnej bierności. W wyroku TSUE z 21 lutego 2006 r., wydanym w sprawie C-255/02 (Halifax) uznano bowiem prawo państw członkowskich Unii Europejskiej do przeciwstawiania się nadużyciom w sferze podatku od wartości dodanej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że szósta dyrektywa powinna być interpretowana zgodnie z zasadą wykładni prawa wspólnotowego zakazującą nadużycia przepisów prawa wspólnotowego w taki sposób, iż nie przyznaje ona podatnikowi prawa do odliczenia lub odzyskania podatku naliczonego, gdy w świetle okoliczności, które zostaną obiektywnie ocenione przez sądy krajowe, stwierdzone zostanie istnienie dwóch obiektywnych elementów. Po pierwsze, że cele, którym służą przepisy prawne formalnie prowadzące do powstania prawa, zostałyby udaremnione, gdyby dochodzone prawo rzeczywiście zostało przyznane. Po drugie, że powołane prawo wywodzi się z działalności gospodarczej, dla której nie ma innego uzasadnienia niż uzyskanie dochodzonego prawa. Z kolei, w wyroku z 21 czerwca 2012 r. w sprawie C-80/11 i C-142/11 (Mahageben) podkreślono, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. W konsekwencji, to na organie podatkowym ciąży powinność wykazania, że podatnik był w "złej wierze" lub nie był w "dobrej wierze", bo wiedział lub powinien był wiedzieć o nieprawidłowościach zaistniałych podczas wcześniejszego obrotu towarem (por. W. Morawski, Świadomość, wola i działanie jednostki jako elementy kształtujące zakres podmiotowy długu celnego [w:] T. Nowak, P. Stanisławiszyn, Prawo celne i podatek akcyzowy. Blaski i cienie dziesięciu lat członkostwa Polski w Unii Europejskiej, Warszawa 2016, s. 452.). W tym kontekście, zachowanie należytej staranności przez podatnika podatku od wartości dodanej otrzymującego zarówno fakturę, jak i towar (usługę) jest przesłanką ochrony jego praw jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego. Powtarzając uprzednio sformułowaną tezę, zasadniczo bowiem, załamanie systemu naliczania i odliczania kwot podatku (już to ze względów podmiotowych, już to przedmiotowych) oznacza utratę odliczenia, bo godzi w interes finansów publicznych oraz w neutralność podatku od towarów i usług. Formą ochrony praw podatnika jest natomiast zagwarantowanie mu wspomnianej redukcji, o ile nie wiedział oraz przy dołożeniu należytej (a nie szczególnej, czy nadzwyczajnej) staranności nie mógł się dowiedzieć o tym, iż wcześniej (we wcześniejszych fazach obrotu) ów system naliczeń i odliczeń uległ zachwianiu. Oznacza to, że od podatnika nie można oczekiwać zachowań właściwych dla organu podatkowego (tym bardziej, że nie jest on organem podatkowym i nie dysponuje ani władztwem publicznym, ani instrumentami prawnymi właściwymi podmiotowi "górującemu" w stosunku prawnym podległości kompetencji). Zasadne jest natomiast (w imię wspomnianych wcześniej względów ochronnych) oczekiwanie od tzw. dłużnika podatkowego klasycznej, typowej przezorności pozwalającej mu na zachowanie odliczenia, pomimo wcześniejszego przerwania "łańcucha" naliczeń i odliczeń podatku od towarów i usług. Jak wiadomo, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe (a w ślad za nimi Sąd I instancji) nie podnosiły fikcyjności dostaw dokumentowanych pustymi fakturami, którym nie towarzyszyło przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą. Artykułowano natomiast, że wskazany towar nie mógł być dostarczony przez podmiot wystawiający faktury potwierdzające to zdarzenie. W tej sytuacji istotne były dwie kwestie: istnienie nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług u dostawcy Strony oraz – jeżeli ta teza znalazłaby potwierdzenie – świadomość Skarżącego w tym zakresie lub brak jego dobrej wiary (należytej staranności w unikaniu zaangażowania w oszukańczy proceder). W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego obydwa te zagadnienia zostały prawidłowo wyjaśnione przez organy podatkowe, co znalazło akceptację Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia zaś wszelkie wymogi, wynikające z art. 141 § 4 P.p.s.a. Na podstawie jego lektury można bowiem poznać tok rozumowania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz racje, które doprowadziły do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia będącego jego udziałem. W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, w realiach przedmiotowej sprawy zostały spełnione obydwa warunki zakwestionowania odliczenia przez Stronę odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Towar nabywany przez Skarżącego nie pochodził bowiem od podmiotu uwidocznionego w fakturach dokumentujących jego dostawy, a jednocześnie Podatnik nie dołożył należytej staranności, aby wyeliminować swoje zaangażowanie w oszustwo podatkowe. Nie ulega wątpliwości, że pierwotnym dostawcą towaru (podmiotem, od którego przemieszczono go do Polski) była niemiecka firma B. GmbH. Zgodnie z treścią faktur metale szlachetne trafiały do P. - estońskiej spółki z T., której właścicielem i członkiem zarządu był R.M.. W następstwie dokonanej transakcji towar nie był jednak przewożony do Estonii, ponieważ P. była jedynie swoistym pośrednikiem w dostawie – pobierała należność od nabywcy i przekazywała ją B. GmbH. Przedmiot transakcji cały czas pozostawał natomiast w Niemczech, w władztwie B. GmbH. Teza ta znajduje potwierdzenie w zeznaniach R.M. oraz C.D.A. - pracownika firmy B. GmbH, odpowiedzialnego za kontakty z zagranicą i dystrybucję. Dopiero po uzyskaniu zapłaty metale będące przedmiotem dostawy były wydawane nabywcy, czyli według treści dokumentacji podatkowej M. sp. z o. o. S.K. Kierując się zaś treścią faktur ten właśnie podmiot dostarczał srebro i platynę Kontrahentowi strony, a ten Skarżącemu. Działalność M. sp. z o. o. S.K. de facto była prowadzona przez A.P. Z zeznań tego podmiotu wynika zaś, że wszelkie jego czynności były sterowane przez D.S. oraz M.K. To D.S. przekazał A.P. Środki finansowe na uruchomienie działalności (dokonanie pierwszej wpłaty na rzecz P.). Z kolei M.K. wskazywał A.P. odbiorcę towaru, jego ilość oraz cenę. Także przewóz srebra i platyny do Polski był dziełem D.S. oraz M.K., którzy udawali się po niego do Niemiec, ewentualnie czynili to kierowcy wskazani przez D.S.. W swoim zeznaniu A.P. wskazał także na mechanizm sprzedawania towaru po zaniżonej cenie, rekompensowanego pustymi fakturami, wystawianymi także przez niego. W tym kontekście warto zauważyć, że decyzją z 24 maja 2018 r. określono M. sp. z o. o. S.K. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za maj, czerwiec, lipiec, sierpień oraz wrzesień 2015 r., a także podatek. o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za maj, czerwiec, lipiec, sierpień oraz wrzesień 2015 r. Według zeznania A.P., po przywiezieniu towaru do Polski trafiał on bezpośrednio do - jak to określił – klienta końcowego, czyli Kontrahenta strony (E.). Z kolei M.R. (prezes zarządu Partnera handlowego strony), wypowiadając się jako świadek oświadczył, że w transakcjach platyną Skarżący, chcąc sobie zapewnić towar kontaktował się telefonicznie z M.K. lub z D.S. i wtedy ustalano termin odbioru towaru z Niemiec. Większość transakcji odbywała się przy tym w siedzibie firmy ochroniarskiej M1. (być może jedna miała miejsce w biurze Kontrahenta strony). Tam też spotykano się ze Skarżącym. Podobnie jak w odniesieniu do M. sp. z o. o. S.K., także Kontrahentowi strony organ podatkowy określił zresztą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień oraz październik 2015 r., a także podatek, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień oraz październik 2015 r. Należy także nadmienić, że Partner handlowy podatnika został utworzony na krótko przed transakcją ze Stroną, bo 24 czerwca 2013 r. Wskazana spółka nie zatrudniała pracowników, nie miała zaplecza logistycznego, a jej kapitał zakładowy wynosił zaledwie 5 000 zł. W tych okolicznościach trudno uznać za akt należytej staranności Podatnika uzyskiwanie przez niego oświadczenia sprzedawcy, że towar pochodzi z legalnych źródeł, karta transakcji i protokołu zdawczo-odbiorczego (por. zeznanie M.R.). Nie sposób także klasyfikować jako przejawu należytej staranności Skarżącego, wskazywanego w jego zeznaniu sprawdzenia dowodów osobistych kontrahentów oraz żądanie dokumentów księgowych. Okoliczności sprawy (duża wartość transakcji i miejsce ich realizacji) skłaniały bowiem do większej ostrożności. Fakt, w jaki sposób realizowano dostawy - to że zdarzało się, iż Podatnik dążąc do nabycia towaru, "ponad głową" swojego Kontrahenta i jego dostawcy (M. sp. z o. o. S.K.) bezpośrednio zwracał się do M.K. lub z D.S. świadczy zaś o tym, że co najmniej powinien on mieć świadomość tego, że nabywany przez niego towar nie pochodzi od osoby, która wystawia mu faktury. W tym stanie rzeczy nie znalazł potwierdzenia żaden z zarzutów podniesionych przez Stronę. To zaś skutkowało oddaleniem skargi kasacyjnej jako niemającej usprawiedliwionych podstaw. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 – zwanej dalej P.p.s.a.). Adam Nita Danuta Oleś Marek Kołaczek