I FZ 149/26

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki , po rozpoznaniu w dniu 9 września 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A. S. i I. M. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 24 czerwca 2026 r. sygn. akt I SA/Bk 70/26 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi A. S. i I. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 23 grudnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia rozwiązanej spółce cywilnej zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od stycznia do kwietnia 2021 r. oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników rozwiązanej spółki za zaległości spółki w podatku akcyzowym za ww. okresy postanawia: oddalić zażalenie

Zaskarżonym postanowieniem z 24 czerwca 2026 r., sygn. akt I SA/Bk 70/26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej: Sąd pierwszej instancji) po rozpoznaniu wniosku A. S. i I. M. (dalej: strona, skarżący), działając na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2026r., poz. 143 ze zm. dalej: P.p.s.a.), odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej do tego Sądu decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 23 grudnia 2025 r. w przedmiocie określenia rozwiązanej spółce cywilnej zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od stycznia do kwietnia 2021 r. oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników rozwiązanej spółki za zaległości spółki w podatku akcyzowym za ww. okresy. Sąd pierwszej instancji nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Sąd pierwszej instancji podkreślił przede wszystkim, że de facto strona poprzestała na ogólnikowych, hipotetycznych stwierdzeniach, które nie pozwoliły porównać rozmiaru ciążącej na niej należności, do jej rzeczywistych możliwości płatniczych oraz zweryfikować związek przyczynowo-skutkowy między wykonaniem decyzji, a skutkami dla sytuacji finansowej, majątkowej czy organizacyjnej skarżących. Zdaniem Sądu, wątpliwości co do sytuacji finansowej skarżących, które pojawiły się w toku postępowania dotyczącego przyznania im prawa pomocy, przekładają się bezpośrednio także i na postępowanie w przedmiocie udzielenia ochrony tymczasowej. Sytuacja finansowa skarżących okazała się niejasna, a przez to niemożliwe było zbadanie, czy rzeczywiście wykonanie zaskarżonej decyzji mogłoby się przełożyć na spowodowanie znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Zażalenie na powyższe postanowienie złożyli skarżący, wnosząc o jego zmianę przez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucili naruszenie: - przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 61 § 1 P.p.s.a. przez błędną ocenę, że nie zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącym znacznej szkody ani spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, podczas gdy prawidłowa, zindywidualizowana i konkretna ocena sytuacji majątkowej skarżących – osób utrzymujących się z emerytury oraz minimalnego wynagrodzenia, całokształt okoliczności występujących w sprawie prowadzi do wniosku, że egzekucja zobowiązania określonego w decyzji wywoła następstwa wykraczające poza samą zapłatę i trudne do odwrócenia skutki, - błędną ocenę zebranego materiału oraz brak konkretnego odniesienia się kwoty zobowiązania do dochodów skarżących skutkujące dowolnym, oderwanym od realiów sprawy przyjęciem abstrakcyjnej odwracalności świadczenia, - pominięcie aktualnej sytuacji majątkowej skarżących i oparcie oceny na okolicznościach nieaktualnych, w szczególności na dawnej działalności gospodarczej prowadzonej w formie rozwiązanej spółki cywilnej zamiast na bieżącej, rzeczywistej zdolności zarobkowe, majątkowej skarżących, - naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 w zw. z art. 166 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w sposób wadliwy bez wszechstronnego rozważenia konkretnych i zindywidualizowanych okoliczności podniesionych przez skarżących oraz bez odniesienia się do wysokości zobowiązania do ich aktualnych dochodów i ustanowionych zabezpieczeń. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Należy w pełni zgodzić się z oceną przyjętą przez Sąd pierwszej instancji, który stwierdził, że skarżący we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie wykazali, że w niniejszej sprawie na skutek wykonania zaskarżonej decyzji zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Podkreślić należy, że sąd administracyjny, rozpoznając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji złożony na podstawie art. 61 § 3 P.p.s.a. nie jest uprawniony do samodzielnego poszukiwania okoliczności spełniających kryteria przyznania ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania decyzji. To skarżący, w celu uzyskania ochrony własnego interesu, występując z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd administracyjny, powinni wykazać istnienie oraz uzasadnienie ustawowych przesłanek. Twierdzenia skarżących powinny być przy tym poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi ich sytuacji finansowej oraz majątkowej (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13 maja 2010 r., II FZ 182/10, z 4 lipca 2012 r., II OSK 1522/12, z 11 października 2012 r., II OZ 877/12, z 11 stycznia 2013 r., II OSK 2895/12, z 15 stycznia 2013 r.: II OSK 3070/12, I FZ 589/12, I GZ 423/12, II GSK 2086/12, z 22 stycznia 2013 r., II GSK 1990/12, z 29 stycznia 2013 r., II FZ 1048/12, z 15 marca 2013 r., II FSK 410/13, z 4 lipca 2013 r., II GZ 323/13; orzeczenia dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Zauważyć należy, że sąd może wstrzymać wykonanie zaskarżonego aktu lub czynności, jeżeli została spełniona co najmniej jedna z ustawowych przesłanek wymienionych w art. 61 § 3 P.p.s.a. tj. gdy stwierdzono, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody albo niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W orzecznictwie podkreślono, że chodzi o znaczną szkodę, która nie będzie mogła być zrekompensowana wskutek zwrotu spełnionego i wyegzekwowanego świadczenia, jak również nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1064/12). Ponadto powstanie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej, podobnie jak fakt regulowania zobowiązań. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 stycznia 2014 r., II FZ 1350/13 dostępne – CBOSA). Trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FZ 110/10, dostępne – CBOSA). W świetle powyższego nie naruszała przepisów wskazanych w zażaleniu, w tym art. 61 § 3 P.p.s.a., przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena, że skarżący w złożonym wniosku nie uprawdopodobnili należycie istnienia przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Sąd pierwszej instancji nie miał obowiązku z urzędu ustalać, czy egzekucja kwoty wynikającej z decyzji spowoduje uszczerbek w utrzymaniu skarżących czy nieodwracalną szkodę. Aby możliwym było podjęcie rozstrzygnięcia, którego domagali się skarżący, powinni byli uprawdopodobnić okoliczności mieszczące się w granicach danych przesłanek i przedstawić na tą okoliczność stosowną dokumentację obrazującą jej, co istotne, pełną sytuację finansową i materialną, czego nie uczynili. Tym samym na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenia art. 61 § 3 P.p.s.a. Ponadto skutki egzekucji danej kwoty zależą nie tylko od jej wysokości ale również od wartości majątku z której egzekucja jest dokonywana. Oznacza to, że inaczej sytuacja miałaby się w przypadku osoby, która nie posiada żadnego istotnego majątku i utrzymuje się z pensji minimalnej, inaczej zaś osoby, która będąc zobowiązana do uiszczenia identycznej kwoty, osiąga znaczny dochód w skali roku, czy posiada majątek, który może być spieniężony na potrzeby toczącego się postępowania egzekucyjnego na poczet istniejących zaległości podatkowych. Zasadnie Sąd pierwszej instancji przyjął, że na skutek wykonania zaskarżonej decyzji egzystencja skarżących nie zostanie zagrożona w stopniu przewidzianym przez art. 61 § 3 P.p.s.a. W art. 8–10 oraz w art. 12–13 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – tekst jednolity Dz. U. z 2025 r., poz. 132) została sformułowana zasada poszanowania minimum egzystencji zobowiązanej. Oznacza ona, że zobowiązana nie może na skutek egzekucji zostać pozbawiona środków do życia. Dopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej jest bowiem ograniczona do zakresu, w jakim nie zostanie zagrożone minimum utrzymania dłużnika. Wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie uzasadnia również trudna sytuacja materialna skarżących. Wprawdzie każde wykonanie decyzji dotyczącej należności pieniężnych jest uciążliwe i stanowi uszczerbek w budżecie jej adresata, jednak nie oznacza to automatycznie, że zapłata należności, także w trybie egzekucyjnym, będzie za każdym razem powodować powstanie po stronie podmiotu wnoszącego skargę znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Także sama dolegliwość czy wysokość ciążącego na danym podmiocie zobowiązania podatkowego nie stanowi wystarczającej przesłanki do skorzystania z instytucji wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Konieczność zapłaty egzekwowanego świadczenia i związane z tym uszczuplenie majątku dłużnika są zwykłym następstwem takiej decyzji. Poza tym ewentualna szkoda powstała z tytułu wykonania świadczenia publicznoprawnego ma charakter restytucyjny, ponieważ wiąże się ze świadczeniem pieniężnym, które ze swej natury jest świadczeniem odwracalnym. Oznacza to, że w razie ewentualnego prawomocnego uwzględnienia skargi, po merytorycznym rozpoznaniu sprawy, jeśli strona poniesie szkodę z powodu niezgodnego z prawem działania organu, ma roszczenie o jej naprawienie. Za zasadnością wniosku nie mogą przemawiać okoliczności podnoszone w ramach wniosku o przyznanie prawa pomocy. Nie można bowiem utożsamiać przesłanek do przyznania prawa pomocy, o których stanowi art. 246 § 1 pkt 2 P.p.s.a. z przesłankami, na podstawie których sąd może orzec o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego aktu. W przypadku prawa pomocy sąd wydaje pozytywne rozstrzygnięcie dla strony, która znajduje się w takiej sytuacji finansowej, że w razie braku zwolnienia od kosztów sądowych nie mogłaby skorzystać z konstytucyjnie gwarantowanego prawa do sądu. Dlatego też podmiot ubiegający się o przyznanie prawa pomocy musi wykazać, że nie ma środków na poniesienie kosztów postępowania w danej sprawie. Natomiast w przypadku wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu ubiegający się o takie wstrzymanie powinien uzasadnić, dlaczego uważa, że wykonanie zaskarżonego aktu narazi go na znaczną szkodę lub niebezpieczeństwo trudnych do odwrócenia skutków, czego w rozpoznawanej sprawie skarżąca we wniosku o wstrzymanie zaskarżonej decyzji nie uczyniła. Na powyższą ocenę nie ma wpływu przedstawiona w uzasadnieniu zażalenia dodatkowa argumentacja popierająca wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając zażalenie bierze pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku o wtrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji i na ich tle ocenia czy Sąd pierwszej instancji oddalając wniosek nie naruszył art. 61 § 3 P.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie z istoty wniosku skarżących o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji wynikają również dolegliwości, jakie pociąga za sobą prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w Siedlcach postępowanie karne, w tym zastosowanie zabezpieczenia majątkowego. Okoliczności te pozostają jednak poza zakresem oceny dokonywanej w ramach przesłanek określonych w art. 61 § 3 P.p.s.a. Dolegliwości związane z prowadzonym postępowaniem karnym oraz środkami procesowymi stosowanymi przez organy ścigania nie stanowią bowiem następstwa wykonania zaskarżonej decyzji administracyjnej, lecz wynikają z odrębnych czynności podejmowanych w ramach postępowania karnego. Tym samym nie mogą uzasadniać przyjęcia, że wykonanie zaskarżonej decyzji spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub wywołania trudnych do odwrócenia skutków. Chybiony był podniesiony w zażaleniu zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 166 P.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawierało bowiem wszelkie elementy przewidziane przez art. 141 § 4 powołanej wyżej ustawy. To zaś, że skarżący nie zgadzają się z przyjętą przez Sąd pierwszej instancji ocenę złożonego wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie dawało podstaw do przyjęcia, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia naruszało powołane w zażaleniu przepisy. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 P.p.s.a. oddalił zażalenie, jako nieuzasadnione.