I SA/Kr 1048/23

Sygn. akt I SA/Kr 1048/23. [pic] WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 lipca 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Piotr Głowacki (spr) Sędziowie: sędzia WSA Jarosław Wiśniewski sędzia WSA Wiesław Kuśnierz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 25 lipca 2024 r. sprawy ze skargi K.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20.09.2023 roku, nr 1201-I0P1-3.4102.37.2023.4, w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wypłaty niewykorzystanej ulgi za szkolenie uczniów; oddala skargę.

Sygn. akt I SA/Kr 1048/23. UZASADNIENIE W dniu 20.06.2023 roku K. Z. (skarżąca) złożyła wniosek o wypłatę zaległych należności z tytułu zwrotów kosztów kształcenia uczniów w zawodzie fryzjerskim. Z wniosku wynika, że od 1.09.1989 roku prowadziła działalność gospodarczą - salon fryzjerski "K.". Od początku prowadzenia działalności kształciła uczniów, za co miała otrzymywać zwrot kosztów. Zdaniem skarżącej takie wyrównanie do końca prowadzenia działalności nie nastąpiło. Obecnie, po zakończeniu działalności gospodarczej jest na emeryturze oraz posiada orzeczenie o trwałej niezdolności do samodzielnej egzystencji, na dowód czego dołączyła kopię orzeczenia lekarskiego orzecznika ZUS z 7.03.2023 roku. Wypłata zaległych należności z tytułu kształcenia uczniów pokryłaby wydatki specjalistycznego leczenia i stałej rehabilitacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu postanowieniem z 6.07.2023 roku, nr 1217-SPV2.4102.29.2023, odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wypłaty niewykorzystanej ulgi za wyszkolenie uczniów. Na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, skarżąca złożyła zażalenie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z 20.09.2023 roku, nr 1201-I0P1-3.4102.37.2023.4 utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, wywodząc w uzasadnieniu, że przyznanie ulgi uczniowskiej nie stwarza żadnego roszczenia po stronie podatnika o jej wypłatę ze środków Skarbu Państwa po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Nigdy podatek, także w części niezapłaconej lub części, która ma być płatna w przyszłości, nie może stać się świadczeniem Skarbu Państwa na rzecz podatnika. Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa, przez ulgę podatkową rozumie się przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości podatku. Ulga uczniowska jest ulgą podatkową realizowaną wyłącznie poprzez obniżenie podatku dochodowego o kwotę określoną w decyzji organu podatkowego o przyznaniu ulgi. W obecnym stanie prawnym, obniżenie podatku o wysokość przyznanej ulgi uczniowskiej następuje na zasadzie praw nabytych, bez możliwości zmiany sposobu realizacji tych praw. Na powyższe postanowienie została wniesiona przez wnioskującą skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucono, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie nie zmieniając postanowienia organu I instancji pozbawił skarżącą możliwości odzyskania zaległych należności z tytułu zwrotu kosztów kształcenia uczniów w zawodzie fryzjerskim. Możliwość odzyskania tychże kosztów od podatku naliczonego od dochodów uzyskanych z emerytury, biorąc pod uwagę wiek jest z góry skazane na niepowodzenie. Stąd organ wydając zaskarżone postanowienie pozbawił skarżącą praw nabytych nie oferując nic w zamian. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny działa w ramach kontroli administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej p.p.s.a.), co wynika z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej, albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Skarga nie jest uzasadniona. Przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wypłaty niewykorzystanej części ulgi za szkolenie uczniów. Weryfikując zaskarżone postanowienie zgodnie z powyższymi kryteriami należało uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie nie jest dotknięte wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jego uchylenia. W świetle art. 13 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) i art. 4 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz. 1958) podatnikom, którzy przed 1 stycznia 2004 r., a wiec tak jak w przypadku skarżącej, nabyli prawo do obniżki podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w przepisach ustaw podatkowych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tych ustawach w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r. Podatnik, któremu przyznano ulgą uczniowską, nabył zatem prawo do jej całkowitego wykorzystania, także w przypadku likwidacji działalności gospodarczej. Wówczas podatnik ma prawo do obniżenia należnego podatku dochodowego obliczonego od dochodów z innych źródeł, np. emerytury. Jednakże przyznanie ulgi uczniowskiej nie stwarza żadnego roszczenia po stronie podatnika o jej wypłatę ze środków Skarbu Państwa po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa, przez ulgę podatkową rozumie się przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości podatku. Ulga uczniowska jest ulgą podatkową realizowaną wyłącznie poprzez obniżenie podatku dochodowego o kwotę określoną w decyzji organu podatkowego o przyznaniu ulgi. Również z przedłożonego do skargi pisma Rzecznika Praw Obywatelskich nie wynika, żadna inna podstawa prawna dla sposobu realizacji praw przez skarżącą w zakresie niewykorzystanej części ulgi za szkolenie uczniów, niż obniżenie podatku dochodowego o kwotę określoną w decyzji organu podatkowego o przyznaniu ulgi. Nie ma podstaw do wypłaty niewykorzystanej części ulgi za szkolenie uczniów w innej formie niż obniżenie podatku dochodowego o kwotę określoną w decyzji organu podatkowego o przyznaniu ulgi. Zatem na gruncie rozpatrywanej sprawy art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa został prawidłowo zastosowany, gdyż złożony przez skarżącą wniosek wprawdzie wywołał reakcję organu podatkowego, jednakże z uwagi na wynikający z przepisów prawa tryb wszczęcia danego postępowania (z urzędu), reakcja ta może sprowadzić się jedynie do oceny, że wniosek jest nieskuteczny, gdyż organ nie może wszcząć postępowania prowadzącego do załatwienia wskazanej sprawy. Jak wynika z powyższego zaskarżone postanowienie okazało się prawidłowe, a zarzuty podniesione w skardze nie mogły odnieść skutku, dlatego orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.