I SA/Lu 593/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie Sędzia WSA Marcin Małek Asesor sądowy Jakub Polanowski (sprawozdawca) Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi M. K. i S. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 2 września 2025 r. nr SKO.II.41/555/PP/2025 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 r. - oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z 2 września 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Chełmie (dalej: Kolegium, organ odwoławczy, organ), po rozpatrzeniu odwołania M. K. i S. K. (dalej: podatnicy, skarżący, strony), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 21 § 1 pkt 2 § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: o.p.), art. 1a, art. 2 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3, ust. 2, ust. 5, art. 5, art. 6 ust. 1, ust. 3, ust. 8, art. 7 ust. 1 i art. 20a ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), uchwały Rady Miasta Chełm z 10 października 2016 r. nr XXI/231/16 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Urz.Woj.Lubel. z 2016 r. poz. 4025; dalej także: uchwała), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Chełm (dalej: Prezydent, organ podatkowy, organ pierwszej instancji) z 17 lutego 2025 r., znak: DF-P.3120.18851. 2025, w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2023 r. w kwocie 215.996 zł za nieruchomość położoną w C., przy ul. [...] Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ pierwszej instancji określając przedmiotowe zobowiązanie podatkowe przyjął, że opodatkowaniem objęte zostały nieruchomości położone w C. przy ul. [...] składające się z działek nr [...], tj. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny kolejowe o powierzchni 44.671,00 m2 oraz znajdujące się na nich budowle oraz budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ podatkowy ustalił, iż grunty i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej są udostępniane przez zarządcę M. sp. z o.o. przewoźnikom kolejowym P. S.A. i D. S.A. Organ pierwszej instancji wskazał, że tymże przewoźnikom kolejowym nie udostępnia się infrastruktury kolejowej zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2021 r. poz. 1984 ze zm.; dalej: u.t.k.). Jednocześnie infrastruktura kolejowa współużytkowana jest przez inne podmioty. Z powyższego wynika, że bocznica kolejowa nie jest zajęta wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy. Z akt sprawy nie wynika również, aby elementy wchodzące w skład infrastruktury kolejowej znajdujące się na tej nieruchomości w 2023 r. były wykorzystywane do przewozu osób. Urząd Transportu Kolejowego wskazał, iż na bocznicy kolejowej, zgodnie z definicją ujętą w art. 4 pkt 10 u.t.k., nie jest przewidziany ruch pociągów z pasażerami. Wobec powyższych ustaleń organ podatkowy uznał, iż w 2023 r. elementy wchodzące w skład infrastruktury kolejowej nie podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Ponadto, zdaniem organu podatkowego, z analizy dokumentów wynika, że w 2023 r. na działce nr [...], stanowiącej prawo użytkowania wieczystego podatników, znajduje się droga kolejowa (tory normalnotorowe i szerokotorowe), posiadające status bocznicy kolejowej, która nie jest jednak linią kolejową. Bocznica kolejowa, która nie została określona jako linia kolejowa, ale droga kolejowa połączona z linią kolejową, nie jest taką linią. Bocznica łączy się z linią kolejową, jednak nie jest jej częścią, gdyż leży poza jej obrębem. W związku z tym w opinii organu podatkowego brak jest również podstaw do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. Z dokumentów wynika, że w 2023 r. nieruchomość (tj. grunty o powierzchni 44.671 m2, budynki o powierzchni użytkowej 7.588,30 m2 oraz budowle o wartości 265.000 zł) związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu od tej decyzji strony wskazały, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie nieruchomości jest zajęta wyłącznie przez zarządcę tej infrastruktury do wykonywania zadań, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Zarządca infrastruktury wykonuje samodzielnie wszystkie zadania wymienione w tym przepisie. Żaden z podmiotów współkorzystających z infrastruktury będącej w użytkowaniu wieczystym zarządcy na podstawie umów nie przejął któregokolwiek z zadań wskazanych w art. 5 ust. 1 u.t.k. Wobec tego, a także z uwagi na okoliczność, że infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym – P. S.A. oraz D. Sp. z o.o., podlega ona zwolnieniu podatkowemu przewidzianemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Ponadto elementy tej infrastruktury tworzą linię kolejową o szerokości torów większej niż 1435 mm. Zdaniem stron, ocena dokonana przez organ podatkowy narusza art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie opisanej nieruchomości nie jest infrastrukturą zajętą wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tiret pierwsze u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie nieruchomości nie tworzy linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm, podczas gdy tory kolejowe znajdujące się na nieruchomości tworzą taką linię, łącząc się z torami szlakowymi P. . Nadto strony stwierdziły, że decyzja Prezydenta została wydana z uchybieniem art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, wadliwe ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie nieruchomości skarżących nie służy wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. i że elementy tej infrastruktury nie tworzą linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm, podczas gdy z należycie ocenionego materiału dowodowego w szczególności dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że zostały spełnione dwie podstawy pozwalające na zastosowanie zwolnienia podatkowego odrębnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tiret pierwsze u.p.o.l. Strony zarzuciły także naruszenie art. 201 o.p., poprzez niewyznaczenie terminu na zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, co uniemożliwiło jej wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego i zgłoszenie dalszych wniosków dowodowych. Kolegium utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego przywołaną na wstępie decyzją, wskazało w pierwszej kolejności, że poza sporem pozostaje prawidłowość opodatkowania posiadanych przez skarżących budynków. Kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia jest zagadnienie czy strony były uprawnione do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W ramach wymienianych w artykule przesłanek przepis ten odsyła do regulacji zawartych w ustawie o transporcie kolejowym, w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, w celu przyjęcia znaczenia określenia grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Stosownie do art. 4 ust. 1 u.t.k. przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy. Przy czym zakres przedmiotowy pojęcia "infrastruktura kolejowa" wyznaczony jest nie tylko przez wyliczenie w tym załączniku, lecz także przez wstęp do tego wyliczenia, w którym wskazuje się, że wymienione w pkt 1-2 załącznika elementy muszą tworzyć część m.in. bocznicy kolejowej. Istotnego znaczenia nabiera także art. 4 u.t.k. zawierający definicję poszczególnych pojęć ustawowych. Z poczynionych ustaleń wynika, że na części działki gruntu nr [...] o powierzchni 10.268 m2 znajdują się tory kolejowe normalnotorowe oraz tory kolejowe szerokotorowe, tworzące bocznicę kolejową. Zarządcą infrastruktury kolejowej usytuowanej na omawianej nieruchomości jest M. Sp. z o.o. Podatnicy oraz M. Sp. z o.o. w swoich wyjaśnieniach wskazali, ze M. Sp. z o.o. jest zarządcą i użytkownikiem bocznicy kolejowej znajdującej się na działce gruntu nr [...] położonej w C. przy ul. [...]. Skarżący podali ponadto, że M. Sp. z o.o., pełniąc funkcję zarządcy, jest równocześnie operatorem obiektu infrastruktury usługowej, gdyż nie tylko zarządza elementami infrastruktury usługowej, lecz także świadczy na rzecz przewoźników więcej niż jedną usługę, o których mowa w art. 4 pkt 52 u.t.k. W szczególności M. Sp. z o.o., jak twierdzą strony, umożliwia przewoźnikom dostęp do terminala przeładunkowego, realizuje prace manewrowe, sprawuje nadzór nad lokomotywami i składami, w tym nad plombowaniem kontenerów i wagonów, oraz umożliwia przestój składów. M. opracowała Regulamin pracy bocznicy kolejowej normalnotorowej i szerokotorowej, który 15 listopada 2018 r. został uzgodniony. Na terenie bocznicy kolejowej nie ma żadnych obiektów inżynieryjnych, nie ma również zabudowanych wag wagonowych. Bocznica ta, stanowiąca budowlę związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości rynkowej 250.000 zł oraz grunty o powierzchni 10.268 m2 wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 u.t.k. Budynki znajdujące się na działce nr [...] oraz część gruntów związanych z tymi budynkami o powierzchni 34.014 m2 nie wchodzą w skład infrastruktury kolejowej ani obiektu infrastruktury usługowej, nie zostały wskazane w sporządzonym statucie. Ze zgromadzonej dokumentacji wynika, iż Spółka M. posiada umowy ramowe zawarte z przewoźnikami kolejowymi P. S.A. i D. S.A. Ponadto współpracuje z innymi spedytorami i przewoźnikami w oparciu o bieżące zlecenia w zależności od bieżących potrzeb. Zarządca infrastruktury współpracuje w szczególności z firmami E. Sp. z o.o. Sp. k., L. Sp. z o.o. Oddział w Polsce, L. 1 S.A., F. Sp. z o.o. Wskazani przez M. Sp. z o.o. przewoźnicy kolejowi tj. P. S.A. i D. S.A. zostali potwierdzeni w wykazie przedsiębiorców posiadających licencję przewoźnika kolejowego wydaną przez Prezesa UTK. Pozostałe wymienione wyżej Spółki nie figurują w ww. wykazie. Ponadto z pisma P. w L. z 9 lipca 2024 r. oraz pisma D. S.A. z 19 sierpnia 2024 r. wynika, że infrastruktura kolejowa, z której korzystali ww. przewoźnicy kolejowi w ramach zawartych umów nie jest udostępniana zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b u.t.k. Wskazani przewoźnicy kolejowi wykonywali tylko usługi na rzecz M. Spółka z o. o. Kolegium zwróciło również uwagę, iż aktualne brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. przesądza, że "udostępnianie infrastruktury kolejowej" należy interpretować zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b u.t.k. gdzie opisano szczegółowe procedury i zasady. Organ stwierdził, że ani sporządzenie statutu obiektu, ani opracowanie regulaminu dostępu do obiektu, ani też złożenie wniosku o dostęp do obiektu infrastruktury, czy też nawet podpisanie z przewoźnikiem kolejowym umowy określającej prawa i obowiązki operatora i przewoźnika kolejowego związane ze świadczonymi usługami, z których w sposób jednoznaczny nie wynika fakt, że nastąpiło faktyczne udostępnienie obiektu infrastruktury, nie wypełnia przesłanki zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Z zawartej w dniu 12 marca 2021 r. umowy podnajmu nr [...] pomiędzy M. Sp. z o. o. a G. Sp. z o. o. wynika, że M. oddaje do używania halę magazynową oraz bocznicę kolejową wraz z układem torów normalnych oraz szerokich na zasadzie współużytkowania. Strony tej umowy oświadczają, że zarówno M. (ewentualnie inni podnajemcy) i G. Sp. z o. o. będą wspólnie korzystać z bocznicy kolejowej w szczególności każda ze stron ma prawo samodzielnego zlecenia przewozu kolejowego towarów. Strony będą współdziałały ze sobą w celu zgodnego współkorzystania z bocznicy kolejowej i ustalenia zasad ruchu kolejowego w sposób zapewniający bezkolizyjny wyładunek i rozładunek towarów. Przedmiot umowy najmu G. Sp. z o. o. przeznaczy na działalność gospodarczą obejmującą przewóz, magazynowanie oraz skup kartonów. Z pisma G. Sp. z o. o. z 30 września 2022 r. wynika, że bocznica kolejowa wykorzystywana jest do zadań własnych firmy G. Sp. z o.o. tj. do przewozu makulatury. Z pisma G. Sp. z o. o. z 8 kwietnia 2024 r. wynika, że umowa podnajmu nr [...] najem hali i bocznica kolejowa wraz z układem torów normalnych oraz szerokich, została rozwiązana z dniem 31 maja 2023 r. Ponadto z zawartej w dniu 20 września 2023 r. umowy podnajmu pomiędzy M. Sp. z o.o. a J. Sp. z o. o. wynika, że M. wynajmuje nieruchomość położoną w C. przy ul. [...], dla której jest urządzona i prowadzona księga wieczysta Kw nr [...], w tym wynajmuje wszystkie budynki, budowle, urządzenia oraz infrastrukturę kolejową. Na terenie tej nieruchomości znajduje się bocznica kolejowa wraz z układem torów normalnych oraz szerokich oraz pozostałymi elementami infrastruktury kolejowej, w tym rampą przeładunkową zostanie dobudowany tor szeroki - manewrowy, które wchodzą w przedmiot umowy. Wynajmujący oddają Najemcy do korzystania – w dalszy podnajem - nieruchomość opisaną wyżej wraz z wszystkimi budynkami, budowlami oraz urządzeniami, a także wraz z infrastrukturą kolejową z układem torów normalnych oraz szerokich znajdującą się na terenie tej nieruchomości z tym zastrzeżeniem, że M. pozostaje zarządcą infrastruktury kolejowej posadowionej na terenie nieruchomości. Z treści umowy wynika, że najemca będzie wykorzystywał przedmiot umowy do przyjmowania towarów rolno spożywczych, towarów sypkich, kontenerów, wagonów i różnego typu pojazdów, stali, materiałów budowlanych, paliwa i innych ładunków niezagrażających funkcjonowaniu terminala i środowisku przez bocznicę do przeładunku z wagonów szerokotorowych do wagonów o znormalizowanym rozstawie osi lub aut i odwrotnie. Z kolei z kolejnej umowy podnajmu z 20 września 2023 r. wynika, iż J. będzie korzystać z bocznicy zgodnie z jej przeznaczeniem i regulaminem. Z pisma podatników z 6 listopada 2024 r. oraz załączonych dokumentów wynika, że ta umowa obowiązywała do 19 grudnia 2023 r. Biorąc powyższe pod uwagę, Kolegium uznało, że infrastruktura kolejowa współużytkowana była również przez inne podmioty poza zarządcą M. Sp. z o. o. Kolegium podkreśliło, że infrastruktura kolejowa (grunty i bocznica kolejowa) nie jest zajęta wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy. Ponadto M. współpracuje z innymi podmiotami - spedytorami i przewoźnikami, lecz nie w oparciu o umowy ramowe, lecz na podstawie bieżących zleceń, w zależności od aktualnych potrzeb. Zarządca infrastruktury współpracuje w szczególności z następującymi firmami: E. Sp. z o.o. Sp.k. (dla której podwykonawcą w zakresie przewozu jest licencjonowany przewoźnik I. Sp. z o.o.), L. Sp. z o.o. Oddział w Polsce, L. 1 S.A., F. Sp. z o.o. Infrastruktura kolejowa na podstawie zawartych przez M. z tymi wymienionymi podmiotami jest wykorzystywana w prowadzonych przez te firmy działalnościach gospodarczych. Żadna z wymienionych firm nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, tj. np. wykonywaniu przewozów kolejowych osób, wykonywaniu przewozów kolejowych rzeczy, świadczeniu usług trakcyjnych. Żaden z podmiotów współkorzystających z infrastruktury nie przejął któregokolwiek z zadań wskazanych w przepisie art. 5 ust. 1 u.t.k. Infrastruktura kolejowa w 2023 r. jest faktycznie współużytkowana w ramach różnych stosunków prawnych – przez inne podmioty wskazane w aktach sprawy. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że grunty o powierzchni 10.268 m2 oraz budowla (bocznica kolejowa) o wartości rynkowej 250.000 zł, wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, nie są zajęte wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury oraz nie są udostępniane przewoźnikom kolejowym zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b ustawy o transporcie kolejowym. Takie wnioski wynikają zarówno z treści ww. pism P. S.A. i D. S.A. Skarżący nie przedłożyli żadnych dokumentów potwierdzających, że elementy infrastruktury kolejowej były udostępniane przewoźnikom w reżimie rozdziałów 6-6b u.t.k., w szczególności wniosków aplikantów o przydzielenie zdolności przepustowej ani decyzji (rozstrzygnięć) M. Sp. z o.o. jako zarządcy infrastruktury kolejowej. Tym samym przyjąć należy, iż infrastruktura kolejowa skarżących nie jest zajęta wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy. Wykorzystywana jest przez inne niż zarządca infrastruktury podmioty, na zadania nie będące zadaniami zarządcy infrastruktury o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Powyższe powoduje, iż brak jest podstaw do zastosowania żądanego przez podatników zwolnienia wynikającego z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Kolegium odnosząc się do twierdzeń, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie omawianej nieruchomości tworzy linie kolejowe, wskazało, że są to twierdzenia abstrakcyjne i nie mające odzwierciedlenia w ustalonym stanie faktycznym. O statusie linii kolejowej lub bocznicy kolejowej przesądza zarządca infrastruktury kolejowej w ramach wykonywania swoich ustawowych obowiązków, nie zaś samodzielnie organ podatkowy przy wymiarze podatków. W okolicznościach analizowanej sprawy M. jako użytkownik uzyskała świadectwo bezpieczeństwa i przyjęła regulamin pracy (uzgodniony z P.1 S.A.) każdorazowo dla bocznicy kolejowej, nie dla linii kolejowej. W związku z tym na działce należącej do podatników, w rozpatrywanym roku podatkowym położona była bocznica kolejowa. W świetle rozwiązań przyjętych przez ustawodawcę w u.t.k. (w szczególności w art. 4 u.t.k. i art. 5 u.t.k.) błędne jest założenie podatników, że bocznica kolejowa jest jednocześnie linią kolejową, tj., że bocznica kolejowa tworzy linię kolejową. Jednocześnie Kolegium podkreśliło, że w sprawie jest bezsporne, iż elementy wchodzące w skład infrastruktury kolejowej znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości nie były wykorzystywane do przewozu osób, co pozwala na przyjęcie, że skarżący nie spełnili przesłanki do zastosowania zwolnienia na tym gruncie. W skardze do Sądu strona zarzuciła decyzji drugiej instancji naruszenie: 1) art. 121, art. 122, art. 187 1, art. 188, art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, nieustalenie wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia, pominięcie dowodów znanych organowi w postaci pisma P.1 S.A. z 16 kwietnia 2025 r. oraz pisma B. S.A. z 26 maja 2025 r., wadliwe ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie nieruchomości skarżącej nie służy wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej i nie jest udostępniana licencjonowanym przewoźnikom kolejowym i że elementy tej infrastruktury nie tworzą linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm, podczas gdy z należycie ocenionego materiału dowodowego, w tym dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że zostały spełnione dwie podstawy pozwalające na zastosowanie zwolnienia podatkowego odrębnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) tiret 1 u.p.o.l., a także art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l.; 2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez jego wadliwą interpretację i przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie ww. nieruchomości nie podlega zwolnieniu podatkowemu wskazanemu w tym przepisie, podczas gdy ta infrastruktura kolejowa była w roku 2023 infrastrukturą zajętą wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w przepisie art. 5 ust. 1 u.t.k. lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej oraz była w tym roku udostępniona przewoźnikowi kolejowemu P. S.A. oraz D. sp. z o.o. i innym przewoźnikom, a udostępnienie odbywa się w rozumieniu art. 4 pkt 9 u.t.k. zgodnie z rozdziałami 6-6b tej ustawy; 3) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) tiret 1 u.p.o.l. poprzez jego wadliwą interpretację i przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie ww. nieruchomości nie podlega zwolnieniu podatkowemu wskazanemu w tym przepisie, gdyż nie tworzy linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm, podczas gdy tory kolejowe znajdujące się na nieruchomości tworzą taką linię, łącząc się z torami szlakowymi P.1 w rozjeździe 81 i 910; 4) art. 7 ust. 1 lit. c) u.p.o.l. poprzez jego wadliwą interpretację i przyjęcie, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie ww. nieruchomości nie podlega zwolnieniu podatkowemu wskazanemu w tym przepisie, podczas gdy nawet gdyby przyjąć, że ta nieruchomość nie podlega zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) bądź lit. b) tiret 1 u.p.o.l., to grunty składające się na nią, stanowią obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k. oraz położone na nich budynki i budowle i nie są objęte wyjątkiem wskazanym w tym przepisie, gdyż służą w całości na działalność związaną z wykonywaniem funkcji zarządcy infrastruktury kolejowej lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury kolejowej. Strony wniosły o uchylenie przez Sąd decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący podkreślili, że na wynik sprawy nie ma wpływu fakt zawarcia umowy najmu nieruchomości, gdyż M. sp. z o.o. zachowała funkcję zarządcy infrastruktury kolejowej znajdującej się na terenie ww. nieruchomości. Spółka M. zachowała też status operatora opisanej infrastruktury kolejowej. Spełnione więc są warunki zwolnienia określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Skarżący wypełnili także przesłanki zwolnienia omawianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) tiret 1 u.p.o.l., gdyż omawiana infrastruktura kolejowa tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W świetle pisma P. 1 S.A. z 16 kwietnia 2025 r. bezsporne jest, że elementy bocznicy kolejowej są jednocześnie elementami linii kolejowej (w tym linii kolejowej o szerokości większej niż 1435 mm). Oczywiste jest również – jak wskazuje strona skarżąca – że ww. nieruchomość spełnia warunki uznania jej za obszar kolejowy i nie jest objęta wyjątkiem z art. 7 ust. 1 lit. c) u.p.o.l., a zatem podlega zwolnieniu opisanemu w tym przepisie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, popierając stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że całkowicie bezzasadny był zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. (w skardze wskazano błędnie jednostkę redakcyjną "ust. 1 lit. c)"). Przepis ten bowiem nie miał zastosowania do opodatkowania nieruchomości w roku 2023. Jak trafnie wyjaśniło Kolegium, ustawa nowelizująca z 30 listopada 2021 r. w art. 2 przedłużyła wejście w życie przepisów art. 7 ust. 1 lit. a i pkt 1c ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym nowelizującą ustawą, w zakresie dotyczącym zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład obiektu infrastruktury usługowej do 1 stycznia 2023 r., a następnie, na mocy kolejnej noweli - art. 15 ustawy z 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2707) termin wejścia w życie wskazanej regulacji wydłużony został do 1 stycznia 2024 r. Dlatego w zakresie gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład rodzajów obiektów infrastruktury usługowej zwolnienie stosuje się dopiero od 2024 r. mimo, że sama nowelizacja weszła w życie już 1 stycznia 2022 r. W rozpoznawanej sprawie kwestia sporna sprowadza się zatem do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach sprawy, podatnicy uprawnieni byli do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W pierwszej kolejności Sąd przypomina, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania, a więc przy wykładni przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. Tego rodzaju interpretacja kłóciłaby się bowiem z wyrażoną w art. 84 Konstytucji zasadą powszechności opodatkowania (zob. wyrok NSA z 14 maja 2015 r., II FSK 94/14). Niedopuszczalnym w świetle obowiązujących norm konstytucyjnych bowiem jest to, by pewna grupa obywateli (podmiotów gospodarczych) mogła korzystać (bez szczególnego i zupełnie wyjątkowego uzasadnienia) z praw (przywilejów), których nie ma większość. Przechodząc do kluczowych kwestii spornych, przywołać należy treść art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. Mianowicie przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości: 1) grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 u.t.k. lub obiektu infrastruktury usługowej w rozumieniu art. 4 pkt 51 u.t.k., w części zajętej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k., lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 u.t.k., jeżeli: a) ta infrastruktura kolejowa lub ten obiekt infrastruktury usługowej są: - udostępniane przewoźnikom kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 9 u.t.k. zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b u.t.k. lub - wykorzystywane do przewozu osób, lub b) ta infrastruktura kolejowa: - tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm lub - stanowi infrastrukturę nieczynną w rozumieniu art. 4 pkt 1b u.t.k. Zważyć przy tym należy, że przed wskazaną datą przepis ten brzmiał: zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Dostrzec zatem należy istotną zmianę doprecyzowującą zakres przedmiotowego zwolnienia, której założeniem było uszczelnienie systemu zwolnień od podatku od nieruchomości w sytuacji wykorzystywania gruntów kolejowych do prowadzenia działalności w obszarze niezwiązanym z kolejnictwem. Zgodnie z nowym brzmieniem, warunkiem zwolnienia od 2022 r. jest wykorzystywanie infrastruktury kolejowej, w tym gruntów, wyłącznie na cele kolejowe ("w części zajętej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy"). Tak określony wymóg miał wykluczyć zastosowanie zwolnienia w przypadków, gdy dany składnik infrastruktury kolejowej służy również innym celom (jest współużytkowany). Prawodawca ograniczył zatem zwolnienie tylko do przedmiotów opodatkowania, które są zajęte wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej. Dlatego w części, w której działka będzie zajmowana na inną działalność gospodarczą niż działalność związana z transportem kolejowym, nie będzie korzystała z ww. zwolnienia. Podobnie będzie w przypadku, gdy nieruchomość będzie zajmowana zarówno na działalność związaną z transportem kolejowym, jak i na inne odmienne cele i nie sposób wyodrębnić części gruntu, budynku lub budowli zajętej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Nie budzi zatem wątpliwości, że analizowany przepis w aktualnym brzmieniu pozwala na obciążanie podatkiem od nieruchomości gruntów, budynków lub budowli wykorzystywanych do działalności komercyjnej, np. dzierżawionych, wynajmowanych przez podmioty prowadzące inną działalność niż przewoźnika kolejowego albo operatora stacji pasażerskiej. W tym wypadku należy wyraźnie odróżnić inną działalność gospodarczą, jak chociażby magazynowanie czy składowanie towarów wykonywane na gruntach, w budynkach i budowlach w części zajętej na tę działalność, które nie będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu u.t.k. od działalności gospodarczej świadczonej np. za pośrednictwem terminali towarowych służących do załadunku i rozładunku pociągów towarowych. Intencją ustawodawcy było bowiem zwolnienie tylko nieruchomości i obiektów wykorzystywanych wyłącznie w działalności związanej z transportem kolejowym. Jednocześnie w kontekście twierdzeń dotyczących spełniania warunków "obiektu infrastruktury usługowej", trafnie Kolegium wywiodło, że nie było możliwości analizowania sprawy w tym zakresie. Powtórzyć należy raz jeszcze, że wobec przedłużania wejście w życie m.in. przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w zakresie gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład obiektów infrastruktury usługowej zwolnienie stosuje się dopiero od 2024 r. choć nowelizacja zasadniczo weszła w życie 1 stycznia 2022 r. W związku z tym podnoszona w tym zakresie argumentacja strony jest zupełnie nietrafna. Przechodząc natomiast do istoty sprawy podkreślić należy, że z bezspornych ustaleń organów wynika, że podatnicy w analizowanym okresie byli użytkownikami wieczystymi działek gruntu nr [...] i nr [...] (obręb 18) o łącznej powierzchni 44.671 m2 położonych w C. przy ulicy [...], sklasyfikowanych jako tereny kolejowe (symbol "Tk"). Działka nr [...] miała powierzchnie 389,00 m2 i była niezabudowana. Działka nr [...] miała natomiast powierzchnie 44.282 m2 i zabudowana była 14 budynkami o łącznej powierzchni użytkowej podlegającej opodatkowaniu 7.830,85 m2. Na części działki nr [...] o powierzchni 10.268 m2 znajdują się tory kolejowe normalnotorowe oraz tory kolejowe szerokotorowe, tworzące bocznicę kolejową. Podatnicy na podstawie umowy najmu zawartej 1 stycznie 2022 r. wynajęli M. sp. z o.o. całą nieruchomość położoną w C. przy ulicy [...] wraz ze wszystkimi naniesieniami i bocznicą kolejową. Z treści umowy wynika, że najemca nieruchomość przeznaczy na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. działalnością w zakresie handlu towarami, działalnością przeładunkową i magazynową, a także działalnością w zakresie wynajmu pomieszczeń i nieruchomości. Najemca może oddawać całość lub część przedmiotu umowy w dalszy podnajem lub do współkorzystania. M opracowała Regulamin pracy bocznicy kolejowej normalnotorowej i szerokotorowej, który następnie został uzgodniony w właściwym organem kolejowym. Z jego treści wynika, że bocznica kolejowa jest bocznicą stacyjną normalno- i szerokotorową odgałęziającą się na stacji C.. Bocznica kolejowa przeznaczona jest do m. in. przyjmowania i wyprawiania towarowych przesyłek, przyjmowania i wyładunku wagonów z ładunkami, wykonywania pracy manewrowej związanej z podstawieniem i zabieraniem wagonów na i z punktów ładunkowych, świadczenia usługi innym podmiotom gospodarczym w zakresie użyczania torów bocznicy i obsługi punktów ładunkowych na podstawie odrębnie zawartych umów. Fakt istnienia i funkcjonowania bocznicy kolejowej jest zatem bezsporny. Bezspornym również jest, że bocznica kolejowa stanowiąca budowlę związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości rynkowej 250.000 zł oraz grunty o powierzchni 10.268 m2 wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisu art. 4 pkt 1 u.t.k. Natomiast budynki znajdujące się na działce nr [...] oraz część gruntów związanych z tymi budynkami o powierzchni 34.014 m2 nie wchodzą w skład infrastruktury kolejowej ani obiektu infrastruktury usługowej, nie zostały wskazane w sporządzonym statucie. W dniu 4 marca 2021 r. nastąpiła zmiana statusu infrastruktury z bocznicy prywatnej na usługową. Zgodnie z uzyskaną z Urzędu Transportu Kolejowego informacją bocznica kolejowa zarządzana przez M. sp. z o.o. znajduje się w Rejestrze Obiektów Infrastruktury Usługowej, gdzie świadczone są usługi załadunku i wyładunku towarów. Bezsporne również jest, że grunty o powierzchni 10.268 m2 i budowla (bocznica kolejowa) związana z prowadzeniem działalności gospodarczej wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, są udostępnianie przez zarządcę - M. sp. z o.o. przewoźnikom kolejowym: P. S.A. na podstawie umowy z 1 marca 2019 r. oraz D. S.A. na podstawie umowy z 1 marca 2023 r. Jednakże organ prawidłowo wskazał, że tymże przewoźnikom kolejowym nie udostępnia się infrastruktury kolejowej zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b ustawy z 28 marca 2003 r. Potwierdzają to w sposób jednoznaczny przedstawione w decyzji przez organ pisma obu tych spółek – pismo P. w L. z 9 lipca 2024 r. oraz pismo D. S.A. z 19 sierpnia 2024 r. Trafnie dostrzegły jednocześnie organy, że grunty te nie są zajęte wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy. Z akt sprawy bezspornie wynika, że infrastruktura kolejowa na podstawie zawartych przez spółkę M. umów podnajmu, poddzierżawy i współużytkowania jest wykorzystywana przez inne podmioty niż zarządca M. sp. z o.o., tj. przez J. sp. z o.o., G. sp. z o.o., E. Sp. z o.o. Sp. k., L. Sp. z o.o. Oddział w Polsce, F. Sp. z o.o. w prowadzonych przez te firmy działalnościach gospodarczych. Co przy tym istotne, żaden ze wskazanych podmiotów nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym tj. np. wykonywaniu przewozów kolejowych osób, wykonywaniu przewozów kolejowych rzeczy, świadczeniu usług trakcyjnych. Powyższe zostało potwierdzone przez skarżących w złożonym odwołaniu, gdzie podnosili, iż: "Żaden z podmiotów współkorzystających z infrastruktury będącej w użytkowaniu wieczystym zarządcy na podstawie umów nie przejął któregokolwiek z zadań wskazanych w przepisie art. 5 ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym". Oczywistym zatem jest, że przedmiotowa infrastruktura kolejowa nie jest zajęta wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy jak tego wymaga omawiana regulacja. Wykorzystywana jest przez inne, niż zarządca infrastruktury podmioty, na zadania nie będące zadaniami zarządcy infrastruktury o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Powyższe powoduje, iż brak było podstaw do zastosowania żądanego przez skarżących zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Wbrew przekonaniu skarżących okoliczność współużytkowania infrastruktury kolejowej przez przewoźnika kolejowego wraz z innymi podmiotami nie mającymi takiego charakteru wyłącza w istocie możliwość zastosowania zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie tego przepisu. Analizowany przepis jednoznacznie wymaga udostępnienia gruntu, budynku lub budowli wyłącznie przewoźnikowi kolejowemu i jedynie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury. Co więcej ani sporządzenie statutu obiektu, ani opracowanie regulaminu dostępu do obiektu, ani też złożenie wniosku o dostęp do obiektu infrastruktury, czy nawet podpisanie z przewoźnikiem kolejowym umowy określającej prawa i obowiązki operatora i przewoźnika kolejowego związane ze świadczonymi usługami nie wypełnia przesłanki zwolnienia, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Konieczne bowiem jest rzeczywiste udostępnianie infrastruktury kolejowej wyłącznie przewoźnikowi kolejowemu, a nie razem z nim innym podmiotom nie wykonującym działalności kolejowej. Niezależnie od tego, nie ma również racji strona podnosząc zarzut wadliwego przyjęcia, że infrastruktura kolejowa znajdująca się na terenie przedmiotowej nieruchomości nie tworzy linii kolejowej o szerokości torów większej niż 1435 mm w sytuacji, gdy tory kolejowe znajdujące się na nieruchomości tworzą taką linię, łącząc się z torami szlakowymi P.1. Trafnie wskazał organ, że w obowiązującym stanie prawnym o statusie linii kolejowej lub bocznicy kolejowej przesądza zarządca infrastruktury kolejowej w ramach wykonywania swoich ustawowych obowiązków, nie zaś organ podatkowy przy wymiarze podatków. W żadnym wypadku organ podatkowy nie jest uprawniony do zastępowania zarządcy infrastruktury kolejowej w czynnościach dotyczących statusu linii kolejowej czy bocznicy kolejowej. W okolicznościach sprawy jest poza sporem, że spółka M. jako użytkownik uzyskała świadectwo bezpieczeństwa i przyjęła regulamin pracy (uzgodniony z P.1 S.A.) każdorazowo dla bocznicy kolejowej, nie dla linii kolejowej. W związku z tym na działce należącej do podatników, w rozpatrywanym roku podatkowym położona była bocznica kolejowa, stanowiąca składową infrastruktury kolejowej zgodnie z treścią art. 4 pkt 1, pkt 10 i załącznika nr 1 do u.t.k. Błędne wobec powyższego jest stanowisko podatników, którzy konsekwentnie zarzucali, że bocznica kolejowa jest jednocześnie linią kolejową, o której mówi ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. Z punktu widzenia art. 4 pkt 2, pkt 10, art. 5 ust. 1 pkt 1 u.t.k. nadanie statusu bocznicy kolejowej wyklucza status linii kolejowej. Taka kwalifikacja jest dokonywana w reżimie u.t.k. i decyduje o niej w pierwszej kolejności zarządca. Trzeba przy tym zauważyć, że linia kolejowa i bocznica kolejowa nie są synonimami, nie oznaczają tego samego, co wprost wynika z treści art. 4 pkt 1, pkt 1a, pkt 2 i pkt 10 u.t.k. Oceny tej nie mogą zmienić pisma P.1 S.A. z 16 kwietnia 2025 r. oraz B. S.A. z 26 maja 2025 r. Pisma te zawierają wprawdzie stanowisko, że elementy bocznicy kolejowej skarżącej są elementami linii kolejowej, a infrastruktura kolejowa skarżącej tworzy linię kolejową o szerokości torów większej niż 1435 mm. Stanowisko to jednak nie znajduje uzasadnienia w ustalonych okolicznościach sprawy oraz w treści przepisów. Całokształt zgromadzonych w aktach sprawy dowodów prawidłowo oceniony przez organy obu instancji potwierdza fakt nadania obiektom kolejowym statusu bocznicy kolejowej, a więc nie linii kolejowej. Trafnie wyjaśnił organ, o statusie linii kolejowej lub bocznicy kolejowej przesądza zarządca infrastruktury kolejowej w ramach wykonywania swoich ustawowych obowiązków, będąc usprawniony do nadawania i znoszenia statusu linii kolejowej, bocznicy kolejowej. Jak wspomniano zaś wyżej spółka M. jako użytkownik uzyskała świadectwo bezpieczeństwa i przyjęła regulamin pracy (uzgodniony z P.1 S.A.) każdorazowo dla bocznicy kolejowej, a nie dla linii kolejowej. W związku z tym na działce należącej do skarżącej w badanym roku podatkowym znajdowała się bocznica kolejowa, stanowiąca składową infrastruktury kolejowej zgodnie z art. 4 pkt 1, pkt 10 i załącznika nr 1 do u.t.k. Nie można uznać, że bocznica kolejowa jest jednocześnie linią kolejową, o której mówi art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l. Raz jeszcze wskazać trzeba, że z punktu widzenia art. 4 pkt 2, pkt 10, art. 5 ust. 1 pkt 1 u.t.k. nadanie statusu bocznicy kolejowej wyklucza status linii kolejowej. Linia kolejowa i bocznica kolejowa nie są synonimami, nie oznaczają tego samego, co jednoznacznie wynika z treści art. 4 pkt 1, pkt 1a, pkt 2 i pkt 10 u.t.k. (zob. przykładowo jedynie wyrok NSA z 14 stycznia 2025 r., III FSK 1334/24). Mając na uwadze powyższe ponownie podkreślenia wymaga, że infrastruktura kolejowa w 2023 r. była faktycznie współużytkowana przez podmiot inny niż zarządca, tj. przez G. Sp. z o.o. (do 31 maja 2023 r.) i J. Sp. z o.o. (od 20 września 2023 r. do 19 grudnia 2023 r.), a także – w ramach różnych stosunków prawnych – przez inne podmioty wskazane w aktach sprawy, które nie posiadały statusu licencjonowanych przewoźników kolejowych. Zasadnie więc organ ocenił, że grunty o powierzchni 10.268 m2 oraz budowla (bocznica kolejowa) o wartości rynkowej 250.000 zł, wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, nie były zajęte w roku podatkowym 2023 wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. lub operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do u.t.k. Ponadto niekwestionowane jest w sprawie, że w świetle stanowiska Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego, na omawianej bocznicy kolejowej, co wynika z definicji wyrażonej w art. 4 pkt 10 u.t.k., nie jest przewidziany ruch pociągów z pasażerami. W ocenie Sądu, nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postepowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W świetle art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Konkretyzację tej zasady stanowi art. 187 § 1 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przy tym art. 188 o.p. stanowi, że co do zasady żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zgodnie z art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Organ podatkowy przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest więc skrępowany regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, lecz nie dowolny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Organy podatkowe – zdaniem Sądu – w sposób wystarczający dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy ustaliły stan faktyczny w tej sprawie. Organ pierwszej instancji wyraźnie odniósł się w uzasadnieniu swej decyzji do ww. pism P.1 S.A. z 16 kwietnia 2025 r. oraz B. S.A. z 26 maja 2025 r. uznając, że nie mają one wpływu na wynik sprawy. Natomiast organ odwoławczy w sposób ogólny podzielił w tym zakresie stanowisko organu podatkowego. Jak wskazano wyżej, stanowisko organów obu instancji w tym zakresie było zgodne z prawem, albowiem nie było podstaw do zastosowania w sprawie opisanych zwolnień podatkowych. Organ ustalił w sposób wystarczający okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał prawidłowej oceny całości zgromadzonych w sprawie dowodów, zgodnie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Organ nie naruszył więc wymagań zasady swobodnej oceny dowodów. W tych okolicznościach sprawy, Sąd nie dopatrzył się naruszenia zasady zaufania wynikającej z art. 121 § 1 o.p. Zajęte w stanowisko zostało szeroko uargumentowane w uzasadnieniu decyzji, w którym zamieszczono kluczowe dla wyniku postępowania informacje, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Tym samym, przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotnym wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga, że analogiczne stanowisko zostało wyrażone w innej sprawie ze skargi podatników (za rok 2022), w której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 stycznia 2025 r., III FSK 1334/24, oddalił skargę kasacyjną podatników od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 24 maja 2024 r., I SA/Lu 112/24. Z tych wszystkich względów, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.