I SA/Ol 183/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska, sędzia WSA Anna Janowska, Protokolant sekretarz sądowy Weronika Ćwiek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 11 marca 2026 r., nr 2801-IOV-1.603.1.2026 w przedmiocie wznowienia postępowania administracyjnego oddala skargę.

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako WSA) w Olsztynie decyzją z 11 marca 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej jako Dyrektor IAS, Dyrektor, DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kętrzynie (dalej jako Naczelnik US, NUS) z 24 listopada 2025 r. odmawiającą uchylenia w całości własnej decyzji ostatecznej z 27 grudnia 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. Naczelnik US stwierdził, że w wyniku zwrócenia się przez A. Sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej jako skarżąca, Spółka, strona) z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego, nie zaistniała żadna z przesłanek wznowienia powoływanych we wniosku, wymienionych w art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), dalej jako O.p. Po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji z 24 listopada 2025 r. Dyrektor IAS wydał zaskarżoną decyzję z 11 marca 2026 r. Dyrektor podkreślił, że wznowienie postępowania zmierza do usunięcia ciężkich wad postępowania podatkowego, które ujawniły się już po wydaniu decyzji ostatecznej. Celem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Organ odwoławczy uznał, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji było prawidłowe. Nie było podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej z 27 grudnia 2024 r. w trybie wznowienia postępowania, nie wystąpiły bowiem przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p. Dyrektor IAS uznał, że nie wystąpiła przesłanka art. 240 § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którą strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Dyrektor podkreślił, że dla wznowienia postępowania z powodu przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę braku swego zawinienia. W konsekwencji strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły udział strony w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z 13 września 2016 r., II FSK 2297/14). Wydane przez Naczelnika US postanowienie z 25 listopada 2024 r. o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie (karty nr 211-212, tom III akt podatkowych) oraz decyzja z 27 grudnia 2024 r. o wymiarze podatku od towarów za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. (k. 234-262, t. III) została skierowana do Spółki na adres siedziby z uwagi na zgon uprzednio ustanowionego pełnomocnika. Korespondencja ta pomimo dwukrotnego awizowania przez operatora pocztowego, nie została odebrana (k. 213, 263, t. III), podobnie jak postanowienia Naczelnika US z 12 grudnia 2023 r. o przedłużeniu terminu do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach VAT-7 za luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2020 r. na adres siedziby Spółki (k. 197-206, t. III). Spółka nie dołożyła więc odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw, brak odbioru korespondencji nie był bowiem incydentalny, ale miał charakter ciągły. To właśnie brak odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw doprowadził do tego, że strona nie skorzystała z możliwości procedowania sprawy wymiarowej w trybie zwykłym, poprzez wniesienie odwołania od decyzji wymiarowej, jak również wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Postawa Spółki tej kwestii spowodowała, że sprawa nie była rozpoznawana we wszystkich jej aspektach. Omawiając przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. DIAS wskazał, że konieczne w niniejszej sprawie stało się zbadanie, czy powołane we wniosku o wznowienie postępowania dowody i okoliczności z nich wynikające istniały w dniu wydania decyzji i były nieznane organowi, który ją wydał, oraz czy mają rzeczywiście wpływ na treść wydanej decyzji. Organ odnotował, że wyrok NSA z 13 czerwca 2025 r., I FSK 456/22, zapadł po wydaniu przez Naczelnika US decyzji z 27 grudnia 2024 r. Zatem zasadnie organ pierwszej instancji stwierdził, że okoliczność uchylenia decyzji organu celno-skarbowego przez NSA, wskazywana jako podstawa do wydania przez NUS decyzji z 27 grudnia 2024 r., nastąpiła po zakończeniu postępowania wymiarowego, a tym samym nie istniała w dacie wydania decyzji z 27 grudnia 2024 r. Powyższa sytuacja była wystarczająca do uznania, że powołana przez pełnomocnika okoliczność nie jest objęta hipotezą normy prawnej zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W odniesieniu do przesłanki z art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Dyrektor powołał poglądy doktryny i wskazał, że chodzi o sytuację, w której decyzja została oparta na kompletnym rozstrzygnięciu sądu lub innego organu; rozstrzygnięcie to wchodziło w skład szeroko rozumianej podstawy prawnej. Uchylenie lub zmiana tej podstawy musi oczywiście wywrzeć odpowiedni wpływ na moc obowiązującej decyzji i doprowadzić do rozpatrzenia sprawy w nowych warunkach prawnych. Decyzja Naczelnika UCS (uchylona przez NSA wyrokiem z 13 czerwca 2025 r.) nie była decyzją "prawotwórczą" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Bez tej decyzji lub orzeczenia sądu można było bowiem wydać rozstrzygnięcia za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. Wymieniona w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. decyzja lub orzeczenie sądu to akt administracyjny lub sądowy, który stanowił szeroko rozumianą podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Wobec tego Dyrektor IAS uznał zasadność stanowiska organu pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki wznowienia określone w art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p., a tym samym nie ma podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. Zarzuty odwołania w ocenie Dyrektora nie zasługiwały na uwzględnienie. Wyjaśnił m.in., że wbrew twierdzeniom strony NUS mógł podjąć zawieszone postępowanie. Skoro bowiem Naczelnik US postanowieniem z 18 lipca 2022 r. (k. 178-179, t. III akt postępowania podatkowego) na podstawie art. 201 § 1c pkt 1 O.p. zawiesił postępowanie podatkowe do czasu wydania wyroku przez NSA, to tym samym w sprawie ma zastosowanie przepis art. 205 § 1a pkt 1 O.p. zezwalający organowi podatkowemu na podjęcie z urzędu zawieszonego postępowania w każdym czasie. W skardze do WSA w Olsztynie skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji zamiast art. 233 § 1 pkt 2 lub art. 233 § 2 O.p.; 2. art. 245 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego zastosowanie i wydanie decyzji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej, podczas gdy istniały przesłanki do zastosowania art. 245 § 1 pkt 1 O.p. i wydania decyzji uchylającej w całości decyzję ostateczną Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r.; 3. art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p. poprzez brak uznania przez organy podatkowe obu instancji, że wystąpienie przesłanek do wznowienia, o których mowa w tych przepisach, nie determinowało obowiązku uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r.; 4. art. 121 § 1 i § 2 O.p. poprzez naruszenie zasady postępowania nakazującej organom podatkowym działać w sposób budzący zaufanie do organów państwa i informować strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W dalszej części skargi zaakcentowano zasadność zawieszenia postępowania podatkowego sprawie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. – do czasu wydania wyroku NSA z 13 czerwca 2025 r., I FSK 456/22, w sprawach zakończonych decyzjami Naczelnika UCS dotyczących VAT Spółki za poszczególne miesiące 2018 r. Autor skargi podkreślił znaczenie tego wyroku NSA dla całokształtu spraw dotyczących rozliczeń Spółki w podatku od towarów i usług. W jego ocenie organ podatkowy postąpił w sposób nieuprawniony podejmując 25 listopada 2024 r. zawieszone postępowanie podatkowe w sprawie VAT za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. Nie zaczekał na wydanie przez NSA wyroku w sprawie I FSK 456/22. W rezultacie w obrocie prawnym pozostają dwa skrajnie sprzeczne ze sobą rozstrzygnięcia: Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. w sprawie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. oraz NSA w sprawie VAT za poszczególne miesiące 2018 r. Jak podniesiono, wcześniej ustanowiony pełnomocnik do reprezentowania skarżącej Spółki w postępowaniu podatkowym zmarł w trakcie trwania zawieszonego postępowania. Skarżąca natomiast nie miała wiedzy nie tylko o śmierci pełnomocnika, ale również nie wiedziała, że na jej adres była kierowana korespondencja z Urzędu Skarbowego w Kętrzynie, z uwagi na brak awiza informującego o oczekiwaniu przesyłki na odbiór w placówce pocztowej. Wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, skarżąca dochowała należytej staranności, o czym świadczy już sam fakt udzielenia pełnomocnictwa profesjonalnemu pełnomocnikowi. Dalszy bieg zdarzeń odbywał się bez wiedzy i woli skarżącej, która była przekonana o dalszym zawieszeniu postępowania, a ponadto, że ewentualna korespondencja w sprawie będzie trafiała do prawidłowo ustanowionego pełnomocnika. Organ pierwszej instancji nie próbował kontaktować się ze stroną i poinformować osoby reprezentującej Spółkę o śmierci pełnomocnika i kierowaniu korespondencji bezpośrednio do Spółki. Już tylko powyższe przyczyny uzasadniały uchylenie w całości ostatecznej decyzji Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. Niemniej w sprawie zaistniały jeszcze co najmniej dwie przesłanki do wznowienia postępowania wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 7 O.p. Wyrok NSA z 13 czerwca 2025 r., I FSK 456/22, stanowi nową okoliczność faktyczną, która daje podstawy do wznowienia postępowania stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zaistniała także przesłanka z art. 240 § 1 pkt 7 O.p., gdyż podstawą wydania decyzji z 27 grudnia 2024 r. był wyłącznie materiał dowodowy zgromadzony przez Naczelnika UCS podczas prowadzonych postępowań wobec skarżącej za okres od stycznia do sierpnia 2018 r., a NSA wyeliminował z obrotu prawnego decyzje NUCS wydane za ten okres. Końcowo podniesiono w skardze, że aby odwrócić negatywne konsekwencje wyrządzone przez organ podatkowy, decyzja ostateczna Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. winna zostać uchylona w całości. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja Dyrektora IAS z 11 marca 2026 r. i utrzymana nią w mocy decyzja Naczelnika US z 24 listopada 2025 r. zostały wydane wskutek wniosku strony o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną. Podstawą prawną żądania skarżącej stał się art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p. Zgodnie z tymi przepisami w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (pkt 4); wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (pkt 5); decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 7). Treść tych przepisów wyznaczała granice rozpoznawania wniosku skarżącej przez organy podatkowe, a obecnie wyznacza granice jej merytorycznego rozpoznania przez Sąd. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 zm., dalej jako "p.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Badając skargę w tak oznaczonych granicach Sąd uznał, że jest ona niezasadna. Strona skarżąca podniosła w skardze, że przesłanka wznowienia postępowania podatkowego zawarta w przywołanym wyżej art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wiąże się z nieodebraniem przez Spółkę korespondencji zawierającej najpierw dwa postanowienia z 25 listopada 2024 r. o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego i wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie, a następnie decyzji z 27 grudnia 2024 r. o wymiarze podatku od towarów za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. Spółka miała pozostawać w niewiedzy o śmierci jej pełnomocnika w dniu 3 marca 2023 r., który był m.in. uprawniony do odbioru jej korespondencji. Natomiast wydanie decyzji podatkowej obecny pełnomocnik strony wiąże z podjęciem przez Naczelnika US zawieszonego postępowania podatkowego przed terminem wyznaczonym w postanowieniu o zawieszeniu tego postępowania, które autor skargi określa jako działanie naganne. Sąd ma na uwadze, że omawiana przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.: "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu" zaistnieje, gdy wystąpią dwie okoliczności jednocześnie: brak udziału strony w postępowaniu oraz brak zawinienia strony (przyczynienia się) w niewzięciu udziału w tymże postępowaniu (S. Presnarowicz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, Gdańsk 2025, art. 240; https://sip.lex.pl/). Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że decyzja podatkowa z 27 grudnia 2024 r., a wcześniej dwa postanowienia z 25 listopada 2024 r. o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego i wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie, zostały skierowane na adres siedziby Spółki i doręczone w trybie art. 150 O.p., normującym doręczenie w przypadku niepodjęcia pisma. Wobec niepodjęcia korespondencji doręczenie decyzji uznano za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 O.p., a pismo pozostawiono w aktach sprawy, stosownie do art. 150 § 4 O.p. Nie można podzielić stanowiska, do którego w istocie zmierza autor skargi, że w rozpoznawanej sprawie doręczenie decyzji z zastosowaniem art. 150 § 2-4 O.p. osobie, która nie ma świadomości, że ustanowiony pełnomocnik zmarł i pełnomocnictwo wygasło, skutkuje brakiem udziału w postępowaniu strony bez jej winy i stanowi przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Nie ulega wątpliwości, że wobec powzięcia informacji o śmierci pełnomocnika spółki Naczelnik US kierował korespondencję na adres Spółki zgłoszony organowi podatkowemu. Było to uzasadnione, gdyż umocowanie pełnomocnika trwa co do zasady tak długo, jak długo pełnomocnictwo nie zostanie odwołane (art. 101 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2022 r., poz. 1360 ze zm.; dalej jako "k.c."), bądź dopóki nie nastąpi śmierć mocodawcy lub pełnomocnika (art. 101 § 2 k.c.). Przepisy O.p. nie regulują wprost materii dotyczącej wpływu śmierci pełnomocnika na jego umocowanie w postępowaniu podatkowym. Obowiązujący w dniu wydania ww. postanowień z 25 listopada 2024 r. i decyzji podatkowej z 27 grudnia 2024 r. przepis art. 138o O.p. odsyła do stosowania przepisów prawa cywilnego w zakresie nieuregulowanym, co zdaniem Sądu oznacza konieczność stosowania w tym zakresie przepisów prawa materialnego i procesowego, wśród których znajdują się powołane przepisy art. 101 § 1 i 2 k.c. Wobec tego uznać należy, że nie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którą strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Nieodbieranie adresowanej bezpośrednio do Spółki korespondencji zawierającej najpierw powoływane postanowienia NUS z 25 listopada 2024 r., a następnie decyzję z 27 grudnia 2024 r., nie może być podstawą ziszczenia się przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Trudno bowiem uznać, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu w sytuacji, gdy nie odbierała korespondencji wysyłanej na adres siedziby podany przez Spółkę w dokumentacji rejestracyjnej. Dlatego zasadnie DIAS wskazał w decyzji, że Spółka nie dołożyła odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw, a brak odbioru korespondencji nie był incydentalny, ale miał charakter ciągły. Nie wystąpiła zatem w sprawie druga z okoliczności warunkujących zaistnienie omawianej przesłanki: brak zawinienia strony (przyczynienia się) w niewzięciu udziału w tymże postępowaniu. Nie zmienia powyższego argumentacja skargi, że śmierć pełnomocnika, o której Spółka nie miała wiedzy, przyczyniła się do tego, że korespondencja zawierająca decyzję została skierowana na adres siedziby Spółki, o czym strona nie została w żaden sposób poinformowana, gdyż z przyczyn finansowych, do których doprowadziło działanie organów państwa, straciła uprawnienie do swojej siedziby. Bez względu na to co konkretnie strona ma na myśli wskazując na utratę uprawnienia do siedziby, Spółka ma obowiązek podania adresu siedziby. Obowiązek ten został wymieniony w art. 157 § 1 pkt 1 i art. 166 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). W sytuacji zmiany adresu Spółka ma obowiązek zgłoszenia tego faktu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 96 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Niedopuszczalne jest przerzucanie na organy podatkowe ujemnych skutków braku powiadomienia o zmianie miejsca siedziby bądź adresu do korespondencji. Z powyższym koreluje podnoszony w skardze brak awiza informującego o oczekiwaniu przesyłki na odbiór w placówce pocztowej. Jednak adnotacje pracowników operatora pocztowego na przesyłkach adresowanych do Spółki potwierdzają prawidłowość doręczenia w trybie art. 150 O.p. Niemniej argumentacja strony w tym zakresie oznacza, że Spółka pod wskazanym adresem jednak funkcjonowała, nawet jeśli odbywało się to w ograniczonym zakresie. Z drugiej strony gdyby nawet przyjąć, że doręczenie decyzji z 27 grudnia 2024 r. jest nieskuteczne, do czego w istocie prowadzi argumentacja skarżącej, a co nie ma miejsca w rozpoznawanej sprawie, to niewejście tej decyzji do obrotu prawnego skutkowałoby brakiem możliwości złożenia od niej odwołania, a także brakiem podstaw do przyznania jej cechy ostateczności, wymaganej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wskazanym jako podstawa wznowienia postępowania (por. WSA w Olsztynie w wyroku z 21 maja 2025 r., I SA/Ol 188/25). Podstawą argumentacji strony w ramach omawianej przesłanki stała się też zarzucana wadliwość podjęcia zawieszonego postępowania podatkowego przez Naczelnika US, który wydał następnie decyzję z 27 grudnia 2024 r. będącą obiektem postępowania wznowieniowego. Naczelnik US powinien był bowiem w ocenie autora skargi oczekiwać na zakończenie sprawy I FSK 456/22 zawisłej przed NSA, z powodu której zawiesił postępowanie podatkowe. Argumentacja powyższa nie kwalifikuje się jednak do rozpoznania w ramach trybu nadzwyczajnego, ale zwykłego, dotyczy bowiem toku postępowania podatkowego i, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, mogła być podnoszona po ewentualnym przywróceniu terminu do wniesienia odwołania. W aktach sprawy brak jest informacji, czy postępowanie w tym zakresie strona zainicjowała. Przechodząc do dokonanej przez Dyrektora IAS oceny w zakresie wystąpienia przedstawionej na wstępie rozważań przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Sąd ma na uwadze, że omawiana przesłanka wznowieniowa składa się z trzech elementów: po pierwsze, chodzi o istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które wyszły na jaw, po drugie, tak określone nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji, a po trzecie, nie były znane organowi, który tę decyzję wydał. Analizując powyższe Sąd uznał zasadność stanowiska Dyrektora, że nie daje podstawy do wznowienia postępowania w tym trybie wyrok NSA z 13 czerwca 2025 r., I FSK 456/22, oceniany przez Spółkę jako stanowiący nową okoliczność faktyczną. Zasadnie DIAS stwierdził, że okoliczność uchylenia decyzji organu celno-skarbowego przez NSA wyrokiem z 13 czerwca 2025 r., nastąpiła po zakończeniu postępowania wymiarowego, a tym samym nie istniała w dacie wydania decyzji Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. Powyższa okoliczność była wystarczająca do uznania, że art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie ma w sprawie zastosowania, gdyż warunkiem wystąpienia przesłanki z tego przepisu jest to, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody mają istnieć już w dniu wydania decyzji. Podobnie nie narusza prawa ocena Dyrektora IAS, że dwie decyzje Naczelnika UCS z 20 stycznia 2021 r., uchylone przez NSA omawianym wyrokiem z 13 czerwca 2025 r., nie były decyzjami prawotwórczymi w rozumieniu cytowanego już wyżej art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Pojęcia: "innej decyzji lub orzeczeniu" występujące w tym przepisie oznaczają akt administracyjny lub sądowy, który stanowił szeroko rozumianą podstawę prawą, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Oznacza to, że bez tej «innej decyzji lub orzeczenia sądu» nie byłoby podstaw do wydania decyzji podatkowej (por. wyrok WSA w Szczecinie z 20 stycznia 2010 r., I SA/Sz 822/09). Zasadny jest w związku z tym wniosek, że NUS rozpoznając sprawę podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2019 r. do czerwca 2020 r. wydałby decyzję o tym samym rozstrzygnięciu, które podjął w dniu 27 grudnia 2024 r., nawet w sytuacji, gdyby decyzje Naczelnika UCS nie zaistniały w obrocie prawnym. Istnienie decyzji z 20 stycznia 2021 r. NUCS nie implikuje podjęcia przez Naczelnik US decyzji z 27 grudnia 2024 r., nawet jeśli przy wydaniu tej decyzji NUS posłużył się materiałem dowodowym zgromadzonym przez Naczelnika UCS podczas prowadzonych wobec skarżącej postępowań za okres od stycznia do sierpnia 2018 r., jak to podniesiono w skardze. Nie ma więc podstaw założenie autora skargi, że uchylone przez NSA wyrokiem I FSK 456/22 decyzje Naczelnika UCS były podstawą wydania decyzji Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. Oznacza to, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła podstawa wznowienia postępowania podatkowego wymieniona w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Wobec powyższego zasadnie organy podatkowe uznały, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki wznowienia określone w art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p., a tym samym nie ma podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika US z 27 grudnia 2024 r. Powyższe powoduje, że nie są zasadne zarzuty skargi odnośnie naruszenia art. 233 § 1 pkt 1, art. 245 § 1 pkt 2 oraz art. 240 § 1 pkt 4, pkt 5 i pkt 7 O.p. Ponadto Sąd stwierdził, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie wznowieniowe w niniejszej sprawie w sposób właściwy i wyczerpujący, adekwatnie do przedmiotu sprawy, zaś stan faktyczny sprawy ustaliły w sposób prawidłowy. Organy działały na podstawie przepisów prawa zgodnie z zasadą legalizmu, wynikającą z art. 120 O.p. oraz z zachowaniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych unormowanej w art. 121 § 1 O.p. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są też udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Wyrażony w art. 121 § 2 O.p. obowiązek udzielania podatnikowi niezbędnych informacji ogranicza się więc wyłącznie do informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania (por. wyrok NSA z 26 maja 2023 r., III FSK 1400/22). Nie dotyczy jednak podnoszonych w skardze zastrzeżeń o braku jakiegokolwiek innego niż formalny (tj. telefoniczny, mailowy, osobisty) zawiadomienia prezesa zarządu Spółki o istnieniu korespondencji zwracanej do organu nawet przy deklarowanych w skardze częstych kontaktach telefonicznych. Natomiast samo dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób odmienny od stanowiska strony nie stanowi naruszenia art. 191 O.p. statuującego zasadę swobodnej oceny dowodów, czy jakichkolwiek innych przepisów postępowania podatkowego, a fakt, że rozstrzygnięcie i uzasadnienie decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony, w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. W związku z powyższym, mając na uwadze wszystkie okoliczności przedstawione powyżej przez Sąd, wywiedziona skarga okazała się niezasadna, a zatem należało ją oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przytoczone orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie internetowej NSA: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.