I SA/Ol 254/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Brzuzy Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Janowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 sierpnia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 20 kwietnia 2026 r., nr 2801-IOV-2.4103.10.2026 w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę

Skarga K. B. (dalej: "strona" lub "skarżąca") dotyczy wskazanego w sentencji postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy" lub "organ") w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. od decyzji Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: "NUCS", "organ I instancji") z 28 listopada 2025 r. nr 378000-CKK2.4103.33.2023 określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2018 r. oraz I, II, III kwartał 2019 r. Z akt sprawy wynika, że organ odwoławczy uznał powyższą decyzję za doręczoną 12 grudnia 2025 r. w systemie elektronicznym e-Urząd Skarbowy (dalej: "e-US", urzędowe poświadczenie fikcji doręczenia k.658 akta podatkowe t.III). Odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia pełnomocnik strony złożył 28 stycznia 2026 r., podnosząc, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji przez NUCS na prywatną skrzynkę do doręczeń elektronicznych pełnomocnika w portalu e-US, gdyż pełnomocnik nie odebrał korespondencji NUCS zawierającej decyzję, zaś prawidłowe doręczenie powinno zostać dokonane pośrednictwem skrzynki na platformie ePUAP: [...], zgodnie z treścią złożonego pełnomocnictwa PPS-1. Okoliczności te, zdaniem pełnomocnika, wskazują na brak winy strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i uzasadniają wniosek o jego przywrócenie. Zaskarżonym postanowieniem organ odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, powołując się na przepisy art. 162 § 1-2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej: "Op") oraz na wydane w tym samym dniu, tj. 20 kwietnia 2026 r. własne postanowienie nr 2801-IOV-2.4103.10.2026 stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUCS z 28 listopada 2025 r. Polemizując z argumentem skarżącej w zakresie braku jej winy w uchybieniu terminu, opartym na zarzucanej wadliwości i bezskuteczności doręczenia decyzji NUCS, organ powołał się na treść przepisów regulujących zasady dokonywania doręczeń, w tym na przepisy Op: art. 144 § 5, art. 144 § 1a, art. 3 pkt 14, art. 145 § 2, a także na przepisy ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "ustawa KAS"): art. 25 ust. 1 pkt 2, art. 33 ust. 1 pkt 1, art. 35 ust. 1 pkt 3, art. 35b ust. 1, art. 35e ust. 1, a ponadto na przepisy ustawy z 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (dalej: "u.d.e."): art. 3 ust. 1 lit. d, art. 9 ust. 1. W tym zakresie DIAS powtórzył argumenty zawarte w ww. postanowieniu z 20 kwietnia 2026 r. stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUCS, które było przedmiotem skargi rozpoznawanej przez tut. Sąd pod sygnaturą I SA/Ol 253/26. Negując stanowisko strony w kwestii braku prawidłowości, a tym samym nieskuteczności doręczenia decyzji NUCS jako niezależnej od strony przyczyny uchybienia terminowi, DIAS uznał, że przesłanka braku winy w uchybieniu terminowi nie została wykazana, podobnie jak złożenie w terminie wniosku o przywrócenie terminu. Nie wykazano bowiem, aby utrudnienia w funkcjonowaniu portalu e-US uniemożliwiały zapoznanie się z decyzją NUCS w okresie od wydania decyzji do wskazywanej przez skarżącą daty powzięcia wiadomości o jej wydaniu (21 stycznia 2026 r.). Przedłożony wraz z wnioskiem wydruk komunikatu technicznego wskazuje na jedynie jednodniowe (9 grudnia 2025 r.) utrudnienia w funkcjonowaniu portalu e-US, związane z pracami serwisowymi. Wobec tego DIAS uznał, że wniosek o przywrócenie terminu nie został złożony w terminie i nie został uprawdopodobniony brak winy strony w uchybieniu terminowi. W skardze złożonej do tut. Sądu wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg. norm prawem przepisanych. Zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. niewłaściwe zastosowanie: 1. art. 162 § 1 i 2 w zw. z art. 163 § 2 oraz art. 235 Op poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUCS z 28 listopada 2025 r., pomimo, że spełnione zostały ustawowe przesłanki przywrócenia tegoż terminu, tj. uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podatnika) 2. art. 138c § 1 Op poprzez uznanie, iż doręczeń pełnomocnikowi dokonuje się na inny adres do doręczeń elektronicznych, niż wskazany przez pełnomocnika w pełnomocnictwie; 3. 145 § 2 w zw. z art. 144 § 1a Op i art. 35e ust. 4 ustawy KAS poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z uwagi na uznanie, że doręczenie decyzji NUCS nastąpiło na prawidłowy adres do doręczeń pełnomocnika, podczas gdy przepisy te należy interpretować w ten sposób, że pełnomocnikom zawodowym, (którzy są również użytkownikami systemu teleinformatycznego e-US) którzy w pełnomocnictwie wskazali adres do doręczeń elektronicznych - ADE (lub adres skrytki e- PUAPdo 31 grudnia 2025 r.) pisma należy doręczać na adres wskazany przez pełnomocnika w pełnomocnictwie. W ocenie skarżącej niewłaściwe zastosowanie powyższych przepisów doprowadziło do błędnego uznania, że decyzja NUCS została doręczona skutecznie, zaś odwołanie podatnika wniesiono po terminie. Organ pominął bowiem fakt złożenia jednoznacznej dyspozycji pełnomocnika co do sposobu i adresu doręczeń elektronicznych, zawartej w formularzu PPS-1, w którym wskazano adres do doręczeń elektronicznych w postaci skrzynki na platformie ePUAP. Podkreślono, że pełnomocnik miał prawo pozostawać w uzasadnionym przekonaniu, że korespondencja będzie kierowana wyłącznie na wskazany w PPS-1 adres do doręczeń elektronicznych. Za niezgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych oraz z wymogiem przejrzystości i jednoznaczności mechanizmu doręczeń uważa skarżąca oczekiwanie od strony równoległego monitorowania kilku odmiennych systemów teleinformatycznych. Na potwierdzenie zajętego stanowiska powołano w skardze postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 października 2025 r., sygn. akt II FSK. 895/25, w którym sąd przesądził, że o skuteczności doręczenia pełnomocnikowi decyduje adres do doręczeń wskazany w treści pełnomocnictwa. Zatem skoro pełnomocnik określił konkretny adres elektroniczny - niezależnie od tego, czy jest to adres do e-Doręczeń, czy inny dopuszczalny prawem kanał komunikacji - organ podatkowy jest tym wskazaniem bezwzględnie związany. Organ nie może dokonywać ani dowolnego wyboru sposobu doręczenia, ani kierować korespondencji za pośrednictwem systemu e-US wbrew treści pełnomocnictwa. Przepisy o doręczeniach profesjonalnym pełnomocnikom mają charakter szczególny i wyłączają stosowanie ogólnych zasad dotyczących komunikacji elektronicznej z podatnikami. To wola pełnomocnika wyrażona w pełnomocnictwie determinuje prawidłowy kanał doręczeń, a jej pominięcie skutkuje wadliwością czynności doręczenia. W oparciu o zawartą w ar. 144 Op zasadę oficjalności postępowania podatkowego w zakresie doręczeń skarżąca wskazała, że organ podatkowy - jako gospodarz postępowania - ponosi odpowiedzialność za prawidłowe i skuteczne doręczanie pism procesowych, zaś obowiązek ten ma charakter bezwzględny i realizowany jest z urzędu, niezależnie od inicjatywy strony. Zatem to organ zobowiązany jest do ustalenia prawidłowego adresata, zweryfikowania aktualnego adresu do doręczeń, zastosowania właściwego trybu doręczenia (np. doręczenia bezpośredniego, zastępczego, elektronicznego) i dochowania wszystkich wymogów formalnych przewidzianych przepisami prawa. Z kolei strona postępowania nie ma obowiązku podejmowania działań ani w celu uzyskania pisma, ani monitorowania czynności doręczeniowych organu. Ciężar prawidłowego przeprowadzenia tej czynności spoczywa wyłącznie na organie administracji publicznej. Konsekwencją przyjęcia zasady oficjalności jest również to, że strona nie może ponosić negatywnych skutków procesowych wynikających z wadliwego doręczenia. Jeżeli doręczenie nastąpiło z naruszeniem przepisów (np. z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, na nieaktualny adres, z naruszeniem trybu doręczenia zastępczego), nie może ono wywoływać skutków prawnych, w szczególności nie rozpoczyna biegu terminów procesowych. Końcowo wskazano w skardze na zasadę oficjalności doręczeń jako gwarancję procesową strony, realizującą konstytucyjną zasadę zaufania do organów państwa oraz zapewniając realną możliwość obrony jej praw w toku postępowania podatkowego. Dlatego według skarżącej doręczenie decyzji było nieskuteczne, a termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu. Nawet przy odmiennej ocenie tej kwestii, spełnione zostały przesłanki przywrócenia terminu określone w art. 162 § 1 i § 2 Op, bowiem uchybienie nastąpiło bez winy strony, a wniosek został złożony w ustawowym terminie liczonym od dnia ustania przyczyny uchybienia. Dlatego odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia winno zostać merytorycznie rozpoznane. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 162 § 1 – 2 Op w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Oprócz skargi w niniejszej sprawie skarżąca zaskarżyła także postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 20 kwietnia 2026 r. nr 2801-IOV-2.4103.10.2026 stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie z 28 listopada 2025 r. nr 378000-CKK2.4103.33.2023 określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2018 r. oraz I, II, III kwartał 2019 r. Skargę na to postanowienie tut. Sąd uwzględnił w wyroku z 19 sierpnia 2026 r. I SA/Ol 253/26 (Baza CBOSA) uchylając postanowienie DIAS z tej przyczyny, że wyżej opisana decyzja Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie z 28 listopada 2025 r. nie została prawidłowo doręczona i w związku z tym nie weszła do obiegu prawnego. Wobec tego niezasadny okazał się wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Termin ten nie rozpoczął biegu ze względu na niedoręczenie decyzji. Dlatego skarga na odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, jako niezasadna, podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.).