II FSK 964/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Kandut, Protokolant Daria Chodko, po rozpoznaniu w dniu 22 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2025 r. sygn. akt I SAB/Wr 18/24 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w L. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w przedmiocie przewlekłości postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. CVS

1. Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2025 r., I SAB/Wr 18/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę E. sp. z o.o. z siedzibą w L. (zwanej dalej Skarżącą) na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że odwołanie od decyzji organu I instancji wpłynęło do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w dniu 5 lipca 2024 r. W dniu 14 sierpnia 2024 r. DIAS wezwał Spółkę do przedłożenia tłumaczenia certyfikatu rezydencji podatkowej spółki F. s.a.r.l. Z uwagi na brak odpowiedzi - w dniu 26 sierpnia 2024 r. DIAS wyznaczył nowy termin zakończenia sprawy - do 5 listopada 2024 r. Skarżąca pismem z dnia 13 września 2024 r. przedłożyła tłumaczenie certyfikatu rezydencji podatkowej spółki s.a.r.l. W dniu 4 października 2024 r. wpłynęło do DIAS pismo Skarżącej - wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego - w którym powołała się na interpretację indywidualną z dnia 20 sierpnia 2024 r. wydaną na rzecz spółki powiązanej. W dniu 4 listopada 2024 r. DIAS przedłużył termin załatwienia sprawy do dnia 31 grudnia 2024 r. z uwagi na analizę pisma Skarżącej przedłożonego w ramach wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz konieczność sporządzenia merytorycznego rozstrzygnięcia. Pismem z dnia 12 listopada 2024 r. Skarżąca złożyła ponaglenie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na niezałatwienie sprawy w terminie. Szef Krajowej Administracji Skarbowej uznał złożone ponaglenie za nieuzasadnione. Skarżąca wniosła skargę na przewlekłość postępowania odwoławczego. 3. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę wskazując, że istotą przewlekłego załatwienia sprawy jest nieefektywne wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych. Ocena, czy postępowanie jest prowadzone w sposób przewlekły nie może być prowadzona w oderwaniu od charakteru sprawy. W sprawach skomplikowanych, gdzie zachodzi konieczność przeprowadzenia m.in. analiz przepisów, nie można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą dla niego było jak najszybsze zakończenie postępowania. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że sprawa była skomplikowania, zatem termin ustawowy do jej załatwienia wynosił dwa miesiące. W tym terminie strona została wezwana do przedłożenia tłumaczenia certyfikatu rezydencji podatkowej spółki s.a.r.l. Wezwanie to było zasadne, bowiem językiem urzędowym jest język polski. Z uwagi na brak odpowiedzi na ww. wezwanie DIAS wyznaczył nowy termin zakończenia. Kolejne raz organ wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy już po otrzymaniu certyfikatu i pisma, w którym strona wypowiedziała się do zgromadzonego materiału dowodowego. Sprawa wymagała analizy Dyrektywy, orzecznictwa TSUE i sądów administracyjnych polskich, zatem niewątpliwie jej charakter uzasadniał wyznaczenie dalszego terminu jej załatwienia. 4. Powyższy wyrok oddalający skargę Skarżąca zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm. - dalej jako: P.p.s.a.) - poprzez stwierdzenie, że działania organu w przedmiotowym postępowaniu nie miały charakteru przewlekłych z uwagi na fakt, że charakter sprawy miałby być rzekomo skomplikowany, kiedy po pierwsze w istocie - z uwagi na linię interpretacyjną istniejącą w momencie dokonywanie spornych w postępowaniu transakcji (2019 r.), a także orzecznictwo sądowoadministracyjne w tym okresie zajęcie stanowiska co do meritum sporu (charakter zwolnienia, o którym mowa w przesłance ustawowej – podmiotowy, czy podmiotowy i przedmiotowy - miało charakter wtórny, bowiem w momencie dokonywania transakcji Skarżąca działała zgodnie z jedynym istniejącym w orzecznictwie poglądem, co za tym idzie jej działanie nie mogło nieść za sobą negatywnych konsekwencji (zasada zaufania). Po drugie zaś samo meritum sporu było mało skomplikowane i wymagało jedynie zajęcia stanowiska, czy zwolnienie, o którym mowa w przesłance ustawowej jest zwolnieniem podmiotowym, czy podmiotowym i przedmiotowym, co nie wymagało na ówczesnym etapie w tym zakresie żadnych głębokich analiz- wszystkie dostępne argumenty znajdowały się już w aktach sprawy, 2) art. 149 § 1 pkt 3 P.p.s.a. (poprzez brak zastosowania) i art. 151 P.p.s.a. (poprzez niewłaściwe zastosowanie) objawiające się oddaleniem skargi na przewlekłość, gdy była ona oczywiście zasadna. Organ prowadzący postępowanie podejmował działania irrelewantne w kontekście kierunku rozstrzygnięcia albo nie podejmował tych działań wcale. W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i wydanie wyroku reformatoryjnego, orzekającego przewlekłość w ramach przedmiotowego postępowania podatkowego, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, rozpoznanie sprawy na rozprawie, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego świadczonego przez doradcę podatkowego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania. Wyrok zapadł z jednym zdaniem odrębnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. 5. Zauważyć w tym miejscu należy, iż na początku rozważań prawnych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawarto sformułowanie, że: "Skarga jest zasadna". Zważywszy na sentencję kontrolowanego wyroku, zaprezentowane motywy w uzasadnieniu orzeczenia oraz podaną podstawę prawną (art. 151 P.p.s.a.), należy uznać to sformułowanie za oczywistą omyłkę zamiast przyjętego przez Sąd stanowiska, iż skarga nie jest zasadna. 6. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy w pierwszej kolejności zauważyć, iż ich treść może świadczyć o błędnym odczytaniu, czy wręcz niezrozumieniu intencji sądu administracyjnego pierwszej instancji orzekającego w sprawie, w której zapadło kwestionowane rozstrzygnięcie. Uważna analiza uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu dowodzi, że zarzut naruszenia przepisu art. 133 § 1 P.p.s.a należy ocenić jako zupełnie nietrafny. Przepis ten bowiem dotyczy sytuacji, gdy sąd wydaje rozstrzygnięcie na podstawie innego materiału niż ten, który jest zawarty w aktach sprawy. Innymi słowy, oznacza on zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy. Tymczasem z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie, a zaskarżony wyrok został wydany na podstawie akt sprawy. Zasadnicze znaczenie dla oceny zasadności skargi kasacyjnej ma niewątpliwie spostrzeżenie Sądu, że "w sprawach skomplikowanych, gdzie zachodzi konieczność przeprowadzenia m.in. analiz przepisów, nie można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą dla niego było jak najszybsze zakończenie postępowania" (s. 5 uzasadnienia). Wokół tego elementu skoncentrowały się dalsze rozważania Sądu i jego konkluzje prawne. Naczelny Sąd Administracyjny nie widzi nic niestosownego w ustaleniu, iż "sprawa była skomplikowana", przy czym termin do jej załatwienia wynosił 2 miesiące. Sąd pierwszej instancji zwrócił bowiem uwagę, iż w powyższym terminie Strona została wezwana do przedłożenia tłumaczenia certyfikatu rezydencji podatkowej spółki s.a.r.l. WSA wyraził też trafne przekonanie, iż wezwanie to było zasadne, albowiem językiem urzędowym jest język polski, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz.U. z 2024 r., poz. 1556 ze zm.). Tłumaczenie może zostać przedłożone przez stronę przed organem, do czego strona była zobligowana po myśli art. 267 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa, Dz. U. Z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej: O.p.). WSA przypomniał też, iż dnia 26 sierpnia 2024 r. - z uwagi na brak odpowiedzi na ww. wezwanie - DIAS wyznaczył nowy termin zakończenia sprawy, zakreślając go do 5 listopada 2024 r., a kolejny raz wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy już po otrzymaniu certyfikatu i pisma, w którym Strona wypowiedziała się co do zgromadzonego materiału dowodowego, wskazując na konieczność analizy pisma Spółki przedłożonego w ramach wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz konieczność sporządzenia merytorycznego rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji uznał nadto, że sprawa wymagała analizy Dyrektywy, orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych oraz wyraził przekonanie, że niewątpliwie jej charakter uzasadniał zastosowania art. 140 O.p. i wyznaczenie dalszego terminu jej załatwienia, niż to wynika z art. 139 O.p. (s. 6). Dopatrywanie się w tym naruszenia prawa – jak można domniemywać – sprowadzającego się do pogwałcenia art. 149 § 1 pkt 3 i art. 141 § 4 w zw. z art. 151 P.p.s.a. zdaje się ignorować rolę sądu administracyjnego oraz powinności spoczywające na organach administracji publicznej, określone przepisami rangi ustawowej. Naczelny Sąd Administracyjny zmuszony jest również zwrócić uwagę, że trudno jest utożsamiać wywiązanie się z normalnych obowiązków ustawowych w celu zapewnienia prawidłowego biegu jakiegokolwiek postępowania (w tym przypadku – dokładnego wyjaśnienia odpowiedzialności podatkowej płatnika) z wypełnianiem zadań co do "jedynie zajęcia stanowiska, czy zwolnienie, o którym mowa w przesłance ustawowej jest zwolnieniem podmiotowym, czy przedmiotowo-podmiotowym, co nie wymagało na ówczesnym etapie sporu w tym zakresie żadnych głębokich analiz" (taką tezę wyrażono na s. 1 skargi kasacyjnej). Jakkolwiek trzeba się zgodzić z zapatrywaniem autora skargi kasacyjnej, że sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym – to jednak wszystkie podejmowane przez organy czynności nie miały charakteru opieszałego i ponad potrzebę wynikającą z akt sprawy. Szybkość postępowania nie może być realizowana kosztem wnikliwości w zakresie ustalania prawdy obiektywnej. Tym samym przeprowadzona kontrola zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia była przeprowadzona przed Sąd pierwszej instancji prawidłowo i nie można zarzucać działaniom Sądu naruszenia obowiązującego prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dostatecznie przekonująco wskazał, dlaczego oddalił skargę, trzymając się litery obowiązującego prawa (art. 151 P.p.s.a.). 7. W tym stanie rzeczy, wobec bezzasadności wysuniętych zarzutów, na mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209 tej ustawy