II FZ 114/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia IJ na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 10 października 2025 r. sygn. akt I SA/Rz 340/25 w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi IJ na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 29 maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie i wstrzymać wykonanie zaskarżonej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 maja 2025 r. w przedmiocie podatku dochodowego osób fizycznych I.J. (zwana dalej Skarżącą) wniosła o jej wstrzymanie na podstawie art. 61 § 3 .P.p.s.a. W uzasadnieniu wskazała, że jeżeli na skutek egzekucji zostanie pozbawiona środków to doprowadzi do negatywnych skutków. Zaznaczyła, ze Skarżąca ma firmę świadczącą usługi transportowe. Jeżeli Skarżąca utraci płynność finansową - nie będzie w stanie regulować zobowiązań publicznoprawnych, nie będzie w stanie prowadzić działalności, co przełoży się na konieczność zwolnienia pracowników. Skarga, w której zawarty został wniosek, została przez Skarżącą podpisana własnoręcznie, co wskazuje na brak pomocy profesjonalnego pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę, w której zawarto wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji DIAS w Rzeszowie wskazał, że wobec Skarżącej toczy się postępowanie restrukturyzacyjne i nastąpi rozstrzygnięcie w sprawie układu ratalnego. Postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2025 r. WSA w Rzeszowie przyznał Skarżącej prawo pomocy w zakresie częściowym poprzez zwolnienie od wpisu sądowego od skargi ponad kwotę 1000 zł. Postanowieniem z dnia 10 października 2025 r., I SA/Rz 340/25 (k. 37) WSA w Rzeszowie odmówił Skarżącej wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Wskazał, że w uzasadnieniu wniosku poza możliwością wszczęcia postępowania egzekucyjnego Skarżąca nie przedstawiła jakichkolwiek informacji o znaczeniu podstawowym dla oceny wniosku. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że nie ma w aktach informacji, czy wykonanie zaskarżonej decyzji przed wydaniem wyroku może narazić Skarżącą na skutki opisane w art. 61 § 3 P.p.s.a. Sąd zaznaczył, że we wniosku o wstrzymanie wykonania aktu nie można poprzestać na wskazaniu ogólnych hipotez, tylko należy skonkretyzować okoliczności sprawy. Sąd nie odniósł się do okoliczności, które wskazywał organ, czyli wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca podniosła, że Sąd I instancji nie uwzględnił, iż wobec Skarżącej toczy się postępowanie sanacyjne prowadzone na podstawie ustawy - Prawo restrukturyzacyjne. Wykonanie decyzji nakładającej na Skarżącą obowiązek zapłaty w tym okresie znacznej kwoty może uniemożliwić realizację celów sanacji, prowadząc do upadłości przedsiębiorstwa. Byłby to skutek o charakterze nieodwracalnym, który przekreśla szanse na powodzenie restrukturyzacji. Spełnienie znacznego świadczenia pieniężnego w warunkach sanacji stanowiłoby znaczna szkodę dla masy sanacyjnej oraz byłoby realnym zagrożeniem dla planu sanacji. Sąd nie uwzględnił kontekstu gospodarczego sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie jest zasadne. Z akt sprawy wynika (k. 24), że wobec Skarżącej toczy się postępowanie restrukturyzacyjne i w lipcu 2025 r. nie zapadło rozstrzygnięcie w sprawie układu ratalnego. WSA nie odniósł się do tych okoliczności znajdujących się w aktach sprawy. W zażaleniu Skarżąca podnosi, ze toczy się wobec niej postępowanie sanacyjne. Niewątpliwie wobec wydania ostatecznej decyzji - powstała zaległość podatkowa, która nie został uregulowana, co wskazywać może na nieregulowanie przez Skarżącą zobowiązań. W razie niewstrzymania wykonania decyzji – organ może złożyć wniosek o umorzenie postępowania sanacyjnego. Umorzenie postępowania sanacyjnego doprowadzi nie tylko do braku możliwości zawarcia układu z wierzycielami, ale i konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bowiem w razie braku zawarcia układu - podatnik nie będzie w stanie uregulować wierzytelności. W postępowaniu sanacyjnym podejmuje się stosowne działania celem zachowania bytu podatnika – sporządza się spis wierzytelności, zatwierdza się go, sporządza się plan restrukturyzacyjny, przedkłada się propozycje układowe. Działania te podejmowane są wtedy, gdy są realne szanse na uratowanie funkcjonowania podmiotu. Potencjalne umorzenie postępowania sanacyjnego i ogłoszenie upadłości spowoduje, że nawet w przypadku uwzględnienia przez Sąd skargi i uchylenia decyzji, nie będzie można przywrócić funkcjonowania działalności gospodarczej. Złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości będzie wiązać się z brakiem możliwości zawierania nowych kontraktów, wstrzymaniem wykonania bieżących oraz doprowadzi do wypowiadania umów o pracę i faktycznej utraty możliwości funkcjonowania. Postępowanie sanacyjne polega na podjęciu działań celem uratowania działalności od jej definitywnego zakończenia. Jest to proces, podczas którego podejmuje się szereg działań restrukturyzacyjnych, które mają na celu prowadzenie do stopniowej poprawy sytuacji ekonomicznej i dają możliwość realizacji układu z wierzycielami. Ryzyko umorzenia postępowania sanacyjnego i ogłoszenia upadłości spowoduje, że zakończona zostanie działalność, zlikwidowany zostanie majątek, w efekcie pracownicy stracą pracę. Już otwarcie postępowania sanacyjnego wskazuje na wyjątkowość sytuacji Skarżącej i istnienie szansy na uratowanie działalności i miejsc pracy. Nieracjonalne z punktu widzenia Skarbu Państwa byłoby sabotowanie prób uratowania działalności i doprowadzenie do umorzenia postępowania sanacyjnego. Umorzenie postępowania sanacyjnego ani nie poprawi sytuacji finansowej Skarżącej prowadzącej działalność gospodarczą, ani nie spowoduje wykonania decyzji w większym stopniu. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że w postępowaniu Skarżąca nie korzysta z profesjonalnego pełnomocnika, pisma procesowe redaguje sama. Wniosek o wstrzymanie wykonania aktu zredagowała bez profesjonalnej pomocy prawnej, zapoznała się ze stanowiskiem organu zawartym w odpowiedzi na skargę, który wspominał o postępowaniu restrukturyzacyjnym i w dalszej korespondencji z Sądem Skarżąca rozwinęła ten wątek. Brak profesjonalnej pomocy prawnej u podatnika dostrzegł również organ, wychodząc z inicjatywą mówienia o wszczęciu postępowania restrukturyzacyjnego. W art. 61 § 3 P.p.s.a. przewidziano możliwość wstrzymania wykonania decyzji wyłącznie w sytuacji, w której obiektywnie, przy uwzględnieniu całokształtu okoliczności istotnych w sprawie, właśnie z powodu wykonania decyzji może dojść do zaistnienia zdarzeń w nim opisanych. Określając podstawę do wstrzymania wykonania skarżonego aktu, ustawodawca posłużył się zwrotami niedookreślonymi. Znaczenie zwrotów użytych art. 61 § 3 P.p.s.a. nie jest stałe, wypełnia się treścią w zależności od okoliczności rozpoznawanej sprawy. Po zapoznaniu się z aktami sprawy, stanowiskiem Skarżącej oraz organu, Sąd doszedł do przekonania, że spełnione zostały ustawowe przesłanki wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. W sposób wystarczający uprawdopodobniono zarówno możliwość wyrządzenia znacznej szkody, jak i możliwość wystąpienia trudnych do odwrócenia skutków. Otwarcie postępowania sanacyjnego wskazuje na wystąpienie istotnych okoliczności – z jednej strony występują trudności w realizacji wymagalnych zobowiązań, a jednocześnie jest możliwość odzyskanie przez podatnika zdolności do terminowego regulowania należności i kontynuowania działalności. Wystąpienie trudnych do odwrócenia skutków niewątpliwie związane jest z wykonaniem zaskarżonej decyzji. Takim skutkiem będzie zamknięcie postępowania układowego (art. 326 ust. 2 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, Dz. U. z 2024 r. poz. 1428 ze. zm. – dalej "u.p.r.") i przejście do postępowania upadłościowego (art. 334 u.p.r.). Wobec poziomu zaległości podatnika w zastawieniu z twierdzeniami o konieczności zamknięcia działalności - wysoce prawdopodobnym jest, że otwarcie postępowania upadłościowego doprowadzi do likwidacji działalności. Uzasadniona jest obawa, że wykonanie zaskarżonej decyzji spowodować może znaczną szkodę w postaci ustania prowadzenia działalności – podatnik przestanie istnieć jako uczestnik obrotu gospodarczego. Należy też mieć na uwadze, że zgodnie z art. 61 § 4 P.p.s.a. - rozstrzygnięcie w zakresie wstrzymania aktu lub czynności wydane, na podstawie § 2 i 3, Sąd może zmienić lub uchylić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności. Zważywszy na powyższe, na podstawie art. 61 § 3 i § 5, art. 188, art. 197 § 2 P.p.s.a., postanowiono jak w sentencji.