II GSK 760/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz po rozpoznaniu w dniu 15 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Łd 1082/18 w sprawie ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od P. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

I Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 1082/18 na podstawie art. 151 ustawy z [...] sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej jako: "p.p.s.a.") oddalił skargę P. D. (dalej jako: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] października 2018 r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy. W dniu [...] października 2015 r., w lokalu w S., przy ul. [...] przeprowadzona została przez funkcjonariuszy Służby Celnej kontrola w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 471 ze zm.; dalej jako: "u.g.h."). W czasie kontroli w lokalu obecny był S. O.. W lokalu znajdowały się trzy włączone urządzenia wyglądające jak automaty do gier hazardowych. W ramach kontroli przeprowadzono eksperyment gry na urządzeniach. Szczegółowy opis przebiegu eksperymentu załączony został w protokole kontroli, a ponadto przebieg eksperymentu został utrwalony na płycie DVD. Eksperymenty na urządzeniach wykazały, że są one automatami do gier hazardowych. Prowadzone na tych urządzeniach gry są grami o wygrane rzeczowe i pieniężne, zawierają element losowości. Uzyskane w grze wygrane punktowe można wykorzystać do dalszej gry bez konieczności wpłaty stawki za dalszy udział w grze lub wypłacić w środkach pieniężnych. Decyzją z dnia [...] maja 2018 r. Naczelnik Ł. Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wymierzył skarżącemu karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry w wysokości po 12 000 zł za każdy automat, łącznie 36 000 zł. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Skargę na powyższą decyzję organu złożył do WSA w Ł. skarżący. Sąd pierwszej instancji skargę oddalił. W uzasadnieniu Sąd wyjaśnił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy nie budził wątpliwości i dał dostateczną podstawę do uznania, że skarżący był osobą współurządzającą z właścicielem automatów gry na automatach poza kasynem gry, w ww. lokalu. Takie ustalenia zdaniem Sądu znalazły oparcie w dowodach zgromadzonych w sprawie. W ocenie sądu, organ ocenił, że materiał dowodowy, który został zebrany dawał podstawę do wydania decyzji w sprawie. Ustalony stan faktyczny pozwalał na przyjęcie, że skarżący był podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W ocenie Sądu za taką kwalifikacją przemawiała okoliczność, że skarżący był dysponentem ww. lokalu na podstawie umowy najmu i prowadził w nim działalność gospodarczą – jak sam wyjaśnił – kafejkę internetową. W lokalu tym funkcjonariusze celni w dniu [...] października 2015 r. przeprowadzili kontrolę z zakresu urządzania i prowadzenia gier na automatach zgodnie z u.g.h., w wyniku której stwierdzono, że trzy znajdujące się tam urządzenia do gier bez świadectw rejestracji stanowiły automaty do gier hazardowych, o których mowa w art. 2 ust. 3-5 tej ustawy. Sąd zaznaczył, że przeprowadzone eksperymenty na zatrzymanych urządzeniach, w sposób nie budzący wątpliwości wykazały, że gra była możliwa jedynie po wprowadzeniu do nich środków płatniczych – miała charakter komercyjny, a gracz nie miał wpływu na wynik gry. Wynik uzyskany w każdej z gier przeprowadzanych na każdym z automatów miał charakter losowy i niezależny od umiejętności grającego. Przebieg eksperymentów, na każdym z trzech urządzeń został szczegółowo opisany w protokole kontroli i uzasadnia wyciągnięte z nich wnioski. Sąd wyjaśnił także, że brak nagrania na płycie DVD przebiegu eksperymentu nie podważał mocy dowodowej protokołu z kontroli, w którym przebieg eksperymentów został opisany, i który w ocenie sądu jest dowodem wystarczającym do oceny charakteru gier. II Skarżący w skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w łodzi do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych Skargę kasacyjną skarżący oparł na następujących podstawach: I) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tj. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej jako: "o.p."), polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań, które winny zmierzać do dokładnego ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy analiza dowodów zebranych w sprawie, w tym w szczególności dokumentacji w postaci umowy najmu wskazuje na to, iż skarżący nie urządzał gier na automatach, a jedynie wynajmował powierzchnię w swoim lokalu pod wstawienie urządzeń do gier innej firmie, które to urządzenia stanowiły własność innego podmiotu, a nadto skarżący nie dokonywał żadnych czynności faktycznych i prawnych związanych z organizowaniem gier, obsługiwaniem urządzeń czy objaśnianiem zasad funkcjonowania urządzeń znajdujących się w lokalu, a zatem nie może być uznana za urządzającego w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych; II) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: 2. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na skarżącego będącą osobą fizyczną prowadzącego działalność gospodarczą, podczas gdy do uiszczenia kary pieniężnej na podstawie art 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 u.g.h., tj. urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia i urządzający gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, natomiast osoba fizyczna (jak skarżący) nie może ponosić, sankcji administracyjnej za delikt w sytuacji, gdy ustawa określająca warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych nie wskazuje go jako podmiotu uprawnionego do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry; w takim przypadku osoba taka ponosi odpowiedzialność karnoskarbową przewidzianą w art. 107 § 1 k.k.s.; 3. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie, iż przepis art. 89 u.g.h. stanowi podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w przedmiotowej sprawie, a w konsekwencji uznanie osoby fizycznej będącej jedynie właścicielem lokalu za urządzającą gry na automatach, podczas gdy w takiej sytuacji za zasadne należałoby rozważyć czy w kwestii ewentualnej odpowiedzialności za delikt nie znajduje zastosowania przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 u.g.h. przewidujący sankcję administracyjną w postaci kary pieniężnej w wysokości 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry - w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych; 4. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, poprzez jego niezastosowanie, ewentualnie przyjąć, tak jak założył Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, a następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, iż możliwe jest nałożenie kary pieniężnej na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, która jedynie wynajmuje niewielką powierzchnię swojego lokalu, na podstawie art 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., jako na podmiot urządzający gry hazardowe beż koncesji lub zezwolenia i gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, to nakładając na osobę fizyczną karę pieniężną, narusza przewidzianą przez ustawodawcę w przedmiotowym przepisie, abolicję na tego rodzaju czyny. III Odpowiedź na skargę kasacyjną złożył organ wnosząc o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. IV Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna okazała się nieuzasadniona. Zarzuty skargi kasacyjnej nie uzasadniają twierdzenia, że wyrok Sądu pierwszej instancji nie jest zgodny z prawem. Komplementarny charakter tych zarzutów uzasadnia, aby rozpoznać je łącznie, w szczególności bowiem, że na ich postawie strona skarżąca zmierzała do podważenia stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie do zasadności uznania jej na gruncie okoliczności stanu faktycznego sprawy za "urządzającego gry", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W pierwszej kolejności należy zatem przypomnieć, że jakkolwiek ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. Powyższe rozumienie "urządzania" potwierdza przy tym definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić — urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html) "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również – a trzeba to podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków", co w rozpatrywanej sprawie wprost i bezpośrednio odnieść należy do tworzenia warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnianie w danym czasie oraz miejscu narzędzia służącego ich urządzaniu i tym samym udostępniania samych gier na automatach poza kasynem gry, co w okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy polegało na tym, że skarżący prowadząc działalność gospodarczą w wynajmowanym lokalu - kafejce internetowej (saloniku), przy ul. [...] w S., w dniu [...] września 2015 r. zawarł umowę najmu powierzchni użytkowej z A. Sp. z o.o. w K.. Na podstawie tej umowy skarżący wydzierżawił spółce 3 m² powierzchni lokalu w celu "prowadzenia własnej działalności rozrywkowej-hazardowej". W § 5 umowy wskazano, że "najemca zakazuje wynajmującemu jakiejkolwiek ingerencji w najętą powierzchnię oraz w urządzenia na niej zlokalizowane, za wyjątkiem obowiązku dostarczenia energii elektrycznej do najętej powierzchni, utrzymywania porządku (sprzątanie) oraz zapewnienia bezpieczeństwa (ochrona)". W § 3 umowy zaś strony ustaliły, że wysokość czynszu wynosi 2000 złotych netto miesięcznie płatnego na podstawie faktury VAT w terminie na niej określonym. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji skarżący, prowadząc salonik gier, miał świadomość urządzania gier na automatach w prowadzonym przez siebie lokalu na powierzchni, która nie została w umowie określone i nie została przestrzennie wyodrębniona od reszty pomieszczenia. Dostęp do automatów do gier możliwy był wyłącznie przez powierzchnię lokalu, która nie była przedmiotem dzierżawy. Ponadto, skarżący decydował o godzinach otwarcia i zamknięcia lokalu, a tym samym umożliwiał, bądź nie, dostęp do automatów. Możliwość gry na automatach uzależniona była od wejścia i przebywania w lokalu skarżącego. W umowie skarżący przyjął na siebie obowiązki związane z funkcjonowaniem automatów. Skarżący zapewniał nie tylko dostęp energii elektrycznej do automatów, ale miał obowiązek utrzymywania porządku, zapewniania bezpieczeństwa, a także, co wynika z załącznika do umowy dbania o to by z urządzeń nie korzystały osoby poniżej 18 roku życia i pilnowania aby urządzenia nie zostały uszkodzone, przesuwane . Choć wprost nie zaznaczono tego w umowie, egzekwowanie zakazów zawartych w "Informacji prawnej" musiało należeć do skarżącego lub osób działających w jego imieniu w lokalu. Stwierdzić zatem należy, że analiza zebranego materiału dowodowego wskazuje, że skarżący co najmniej współurządzał gry na automatach. Obowiązki nałożone na niego na podstawie umowy najmu oraz te faktycznie przez niego sprawowane wykraczały poza typowe obowiązki wynajmującego wynikające z oddania najemcy rzeczy do korzystania. Skarżący kasacyjnie zatem spełniał wszystkie warunki ustawowe do uznania go za urządzającą gry na automatach poza kasynem gier. Podkreślenia przy tym wymaga także, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – jak podkreślono w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 – jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież – jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. – nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. W świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą należy uznać - po pierwsze - fakt urządzania gier na automacie do gry, o których mowa w ustawie o grach hazardowych, a po drugie ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Trzeba również podkreślić, co także nie jest bez znaczenia dla oceny zasadności omawianych zarzutów kasacyjnych, że na gruncie omawianej regulacji prawnej Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie konsekwentnie przyjmuje (por. wyroki: z 27 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1425/17, z 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 59/19, z 26 września 2018 r., sygn. akt II GSK 633/18), że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z potrzeby szerokiego rozumienia podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć dla tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu, jako element wspólnego przedsięwzięcia. Przy ocenie, czy podmiot nie powinien zostać uznany za urządzającego gry na automacie niezbędne jest odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego (zob. np.: wyroki NSA z dnia: 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5233/16; 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 310/17). Powyższe – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – jednoznacznie więc potwierdza zasadność stanowiska, że strona skarżąca była "urządzającym gry", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a