III SA/Gl 797/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Dorota Fleszer, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 marca 2026 r. sprawy ze skargi A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 16 października 2024 r., nr 2401-IOA.4823.41.2024.JK w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia 16 października 2024 r., nr 2401-IOA.4823.41.2024.JK Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS, organ odwoławczy), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ pierwszej instancji) z 19 lipca 2024 r. nr [...] nakładającą na A sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w T. (dalej jako: "Spółka" lub "strona skarżąca", przewoźnik) karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu zgłoszenia danych dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu [...]. W podstawie prawnej organ odwoławczy powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.) oraz ustawę z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 1857 ze zm., dalej: ustawa SENT). Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 27 lipca 2022 r. o godzinie 10:50 w G. na autostradzie A1, funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej ze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT przewozu drogowego towarów dokonywanego zespół pojazdów składających się z ciągnika samochodowego nr rej. [...] i naczepy ciężarowej nr rej. [...]. Według informacji zawartych w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] oraz okazanych dokumentach, kontrolowanym transportem zadeklarowano przewóz opakowań z papieru i tektury (odpad o kodzie 150101) o wadze 23.000 kilogramów - podlegający rejestracji w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (SENT) przewożony na krajowej trasie z G. do S. w województwie [...]. W trakcie kontroli stwierdzono nieprawidłowości polegające na rozbieżności pomiędzy danymi wskazanymi w zgłoszeniu SENT a stanem faktycznym, w zakresie danych dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu, którym realizowany był kontrolowany przewóz drogowy. W zgłoszeniu SENT wskazano bowiem numer naczepy ciężarowej jako: [...], gdy tymczasem kontrolowany przewóz realizowany był naczepą ciężarową o numerze rejestracyjnym [...]. Szczegółowe ustalenia zawarte zostały w protokole kontroli z 27 lipca 2022 r., co do którego kontrolowany kierowca nie wniósł uwag. W oparciu o wskazane ustalenia kontrolujących oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy organ pierwszej instancji postanowieniem z 3 stycznia 2023 r. wszczął z urzędu wobec strony skarżącej postępowanie administracyjne w związku z naruszeniem przepisów ustawy SENT. Pismem z 23 stycznia 2023 r. strona skarżąca wniosła o odstąpienie od nałożenia kary, wskazując, że: 1. firma dokonała uzupełnienia wszystkich niezbędnych danych w zgłoszeniu SENT; 2. błąd w zapisie dotyczącym środka transportu "wynikł z opóźnienia przesłania aktualizacji w systemie SENT"; 3. ujawniona w toku kontroli nieprawidłowość nie stworzyła realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, a wykryty błąd niezwłocznie został skorygowany; 4. wg aktualnego orzecznictwa w przypadku gdy nie doszło do uszczupleń należności podatkowych, zasadne jest odstąpienie od nałożenia kary. Mając na uwadze wskazane ustalenia, organ pierwszej instancji decyzją z z 19 lipca 2024 r. wymierzył Spółce karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu zgłoszenia w rejestrze SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym, dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu, m. in. na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. W odwołaniu z 8 sierpnia 2024 r. strona skarżąca wniosła o jej uchylenie. Żądanie oparto na zarzutach i twierdzeniach o naruszeniu: 1. zasady proporcjonalności karania, 2. art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2025 poz.1480 t.j. ze zm., dalej: Prawo przedsiębiorców), 3. art. 24 ust. 3 w związku z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, 4. art. 120 i 122 Op - poprzez nałożenie drastycznie wysokiej kary, której dotkliwość jest niewspółmierna wobec skutków dla budżetu państwa, poprzez nienależytą ocenę omyłki przy podaniu prawidłowego numeru rejestracyjnego oraz niezwłocznej korekty jeszcze w toku kontroli, poprzez niewyczerpujące i niedostateczne rozpatrzenie materiału dowodowego, w szczególności niepodjęcie wszelkich czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w związku z brakiem rzetelnej analizy działania w trackie kontroli nakierowanego na niezwłoczne usunięcie uchybień dotyczących obowiązków wynikających z ustawy SENT. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia wniesionego w sprawie odwołania DIAS zaskarżoną decyzją z 16 października 2024 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji wskazując, że ocena prawna i ustalenia faktyczne poczynione przez ten organ uzasadniały zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. W motywach rozstrzygnięcia DIAS odwołał się do zawartej w art. 2 pkt 8 ustawy SENT definicji przewoźnika, a także wskazał na wynikający z art. 6 ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy zakres zgłoszenia w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo państwa trzeciego na terytorium kraju oraz wymagane dane, o które przewoźnik jest zobowiązany uzupełnić zgłoszenie. Podkreślił, że jak wynika z art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c zgłoszenie powinno zawierać numery środka transportu. Odnosząc się do stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy wskazał, że w zgłoszeniu [...] dane dotyczące numeru rejestracyjnego środka transportu odbiegały od stanu rzeczywistego, bowiem w polu dotyczącym informacji o środku transportu jako numer rejestracyjny naczepy wpisano [...] podczas, gdy faktycznie przewóz transportu wykonywany był naczepą o numerze rejestracyjnym [...]. Zgłoszenie natomiast danych niezgodnych ze stanem faktycznym usankcjonowane jest karą w wysokości 10.000 zł, co wynika z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. DIAS wskazał, że odpowiedzialność przewoźnika nie jest wyłączona nawet za uchybienia, które zostały popełnione wskutek nieświadomego działania lub błędu. Przepisy, o których mowa nie uzależniają wymiaru kary od tego, czy niedopełnienie obowiązków wynikało z celowego działania, zaniechania czy niedbalstwa. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że w razie stwierdzenia naruszenia przepisów ustawy SENT, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej. Przepisy uzależniają nałożenie kary jedynie od stwierdzenia samego faktu nieprzestrzegania nałożonych obowiązków. Dlatego też bez znaczenia są okoliczności z powodu, których przedsiębiorca dopuścił się nieprawidłowości, organ nie jest, bowiem upoważniony do ustalania i oceny przyczyn zaistniałego naruszenia prawa, lecz ma za zadanie jedynie stwierdzenie zaistniałych skutków. Organy stosując przepisy ustawy SENT nie relatywizują stwierdzonych uchybień pod kątem umyślności, bądź nieumyślności zachowania strony. Stwierdzając zaś naruszenie obowiązku nałożonego na danego uczestnika obrotu towarami wrażliwymi /tu przewoźnika/ i wymierzając karę pieniężną organ nie ma możliwości miarkowania jej wysokości, lecz jest związany stawkami ustalonymi przez ustawodawcę. Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na jego wniosek lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 - 2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy odniósł się do przesłanek interesu publicznego i ważnego interesu przewoźnika uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, które wynikają z art. 24 ust. 3 ustawy SENT oraz podkreślił, że zwolnienie z kary oparte jest na uznaniu administracyjnym i jest uzasadnione jedynie w sytuacjach szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie ma wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Organ odwoławczy nie stwierdził jednak, aby takie przesłanki aktualizowały się w okolicznościach rozpoznawanej sprawy. Odnosząc się do ważnego interes przewoźnika organ wskazał, że chodzi o sytuację, w której następuje znaczne pogorszenie jego sytuacji ekonomicznej, w szczególności na skutek zdarzenia losowego, czy też zagrożenie jego egzystencji. Jest to całokształt okoliczności dotyczących sytuacji przewoźnika, w szczególności aktualnej, lecz nie bez pominięcia przyczyn, które tę sytuację spowodowały. W niniejszej sprawie, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie analizy sytuacji finansowej Spółki. Analiza przeprowadzona w oparciu o dane wynikające z informacji przekazanych przez [...] Urząd Skarbowy w piśmie z 18 lipca 2023 r. Wskazano, że przewoźnik nie miał zaległości podatkowych i nie było prowadzone w stosunku do niego postępowanie egzekucyjne. Ze składanych zeznań wynikały natomiast następujące informacje o osiąganych dochodach: rok przychody koszty dochód 2021 28.249.768,02 26.507.615,72 1.742.152,30 2022 60.630.853,67 54.466.893,19 6.163.960,48 Ze zakładanych plików jpk_vat wynikają następujące wielkości: okres netto podatek brutto 2023 suma sprzedaży 40.302.647,32 6.917.232,48 47.219.879,80 suma zakupów 22.160.894,78 5.059.602,80 27.220.497,58 1-5/2024 suma sprzedaży 15.660.831,23 2.684.697,94 18.345.529,17 suma zakupów 7.118.116,51 1.631.863,61 8.749.980,12 Podobnie Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. pismem z 20 lipca 2023 r. poinformował, że płatnik składek nie miał zaległości z tytułu płatności składek i nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne. Tak więc organ ocenę przesłanki interesu publicznego oparł na dwóch płaszczyznach: - ekonomicznej - na podstawie danych z Urzędu Skarbowego i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz własnej analizy sytuacji ekonomicznej spółki; - pozaekonomicznej - związanej z takimi wartościami jak sprawiedliwość, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, co nie powinno jednakże nieść ze sobą negatywnych skutków dla sprawności działania aparatu państwowego. Podsumowując DIAS stwierdził, że sytuacja finansowa Spółki nie wskazuje na symptomy zagrożenia dla prowadzenia dalszej działalności i pozwala na wywiązanie się z obowiązku uregulowania nałożonej kary w wysokości 10.000 zł a strona skarżąca nie wykazała innych okoliczności przemawiających za jej ważnym interesem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj.: - konstytucyjnej zasady proporcjonalności karania, jak również normy materialnej określonej w przepisie art. 12 Prawa przedsiębiorców, przez nałożenie drastycznie wysokiej kary, której dotkliwość jest niewspółmierna do skutków dla budżetu państwa; - przepisu art. 24 ust. 3 w związku z art. 26 ust. 3 ustawy SENT w związku z art. 120 Op przez ich niezastosowanie, w sytuacji, gdy brak jest jakichkolwiek skutków dla budżetu państwa związanych z omyłką skarżącego przy podaniu prawidłowego numeru rejestracyjnego naczepy oraz niezwłocznego, jeszcze w trakcie kontroli, skorygowania ww. numeru rejestracyjnego; 2. naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.: przepisu art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Op przez niewłaściwą ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności w związku z niepodjęciem przez organ I instancji wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz braku rzetelnej analizy działania skarżącego w trakcie kontroli nakierowanego na niezwłoczne usunięcie uchybień dotyczących obowiązków wynikających z ustawy SENT, a także oceny przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie. Oraz wniosła o: 1. rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym, a to w oparciu o przepis art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143, dalej: p.p.s.a.); 2. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. z dnia 19 lipca 2024 r. a także umorzenie postępowania administracyjnego na podstawie przepisu art. 145 § 1 § 3 p.p.s.a.; 3. zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Spółka powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji. Przyznała, że dane w zgłoszeniu SENT rzeczywiście w zgłoszeniu [...] w części dotyczącej informacji o środkach transportu podano niezgodnie ze stanem faktycznym, iż przewóz dokonywany jest środki przewozowe o numerach rejestracyjnych [...] zamiast [...] / [...]. Jak wynika z protokołu z kontroli Nr [...] z dnia 27 lipca 2022 r.; "W trakcie kontroli zgłoszenie SENT nr [...] zostało zaktualizowane o poprawione numery rejestracyjne naczepy.", co oznacza, że skarżący niezwłocznie po stwierdzeniu uchybienia dopełnił obowiązków wynikających z ustawy SENT. Istotne jest również, że ww. pomyłka dotyczyła jedynie numeru rejestracyjnego naczepy, zaś numery rejestracyjne ciągnika siodłowego podane były poprawnie. Zdaniem strony skarżącej, działania organu I i II instancji naruszają przede wszystkim konstytucyjną zasadę proporcjonalności karania, jak również normę materialną określoną w przepisie art. 12 Prawa przedsiębiorców, w związku z nałożeniem drastycznie wysokiej kary, której dotkliwość jest niewspółmierna do skutków dla budżetu państwa, a także inne powołane wyżej przepisy prawa materialnego oraz przepisy proceduralne. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). W świetle powyższych kryteriów skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. Skarżąca, jako przewoźnik towaru podlegającego monitorowaniu według zasad określonych w ustawie SENT, uzupełniła dane zgłoszone do rejestru o informacje niezgodne ze stanem faktycznym, a dotyczące numeru rejestracyjnego środka transportu, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy SENT. Biorąc pod uwagę treść zarzutów zawartych w skardze uznać należy, że istota sporu sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo przeanalizowały ustawowe przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, ze względu na brak spełnienia po stronie skarżącego przesłanki "interesu publicznego". Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy SENT, określony w tym przepisie system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. Zasady kontroli realizacji obowiązków wynikających z ustawy SENT określone zostały w przepisach art. 13 – 20a w/w ustawy. Jak wynika z jej art. 13 ust. 2, kontrola realizacji wskazanych obowiązków obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru, oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Zasadnicze jednak znaczenie dla ustalenia istoty omawianej kontroli ma art. 13 ust. 1 ustawy SENT, określający przedmiot ustaleń kontrolnych właściwych organów, zgodnie z którym kontrola przewozu towarów polega na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków, odpowiednio w zakresie: 1) dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; 2) zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; 3) posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu, o którym mowa w art. 3 ust. 7; 4) przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu. Przedstawiony wyżej zakres kontroli przewozu towarów, sprowadzający się do sprawdzenia przestrzegania wskazanych (enumeratywnie) obowiązków, w pełni odpowiada zakresowi przedmiotowemu tej ustawy, który obejmuje reguły funkcjonowania systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, jak też konkretyzację obowiązków podmiotów uczestniczących w drogowym i kolejowym przewozie towarów oraz podmiotów dokonujących obrotu paliwami opałowymi; a nadto określenie zasad odpowiedzialności za naruszenie obowiązków związanych z drogowym i kolejowym przewozem towarów oraz z obrotem paliwami opałowymi (art. 1 pkt 1, 1a i 2 ustawy SENT). Zgodnie z art. 10a ustawy SENT przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem. Po drugie jest obowiązany wyposażyć środek transportu, o którym mowa w ust. 1, w lokalizator, chyba, że dane geolokalizacyjne środka transportu są przekazywane do rejestru z zewnętrznego systemu lokalizacji. W tym miejscu należy stwierdzić, że Sąd uznaje ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe za prawidłowe, kompletne, a zatem pozwalające na rozstrzygnięcie sprawy. Zaś z tych ustaleń wynika, że strona skarżąca, jako przewoźnik, realizowała przewóz w oparciu o zgłoszenie SENT o numerze referencyjnym [...], które dotyczyło transportu opakowań z papieru i tektury (odpad o kodzie 150101) o wadze 23.000 kilogramów - podlegający rejestracji w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (SENT) przewożony na krajowej trasie z G. do S. w województwie [...]. W trakcie kontroli stwierdzono, że w polu informacje o środku transportu w rubryce numer rejestracyjny naczepy wpisano "[...]", podczas gdy faktyczny przewóz realizowany był naczepą o numerze rejestracyjnym "[...]". Okoliczność powyższa nie była zresztą kwestionowana w toku prowadzonego postępowania przed organami podatkowymi ani również podważana w skardze złożonej do tut. Sądu. Znajduje ona również potwierdzenie w pozostałym materiale dowodowym, a w szczególności w treści protokołu kontroli nr [...]. Za stwierdzone uchybienie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT określa karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Przepis ten nie przewiduje wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu SENT, lecz określa sankcję za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Ustawa przewiduje więcej tego typu kar, za różne przewinienia, zróżnicowanych co do wysokości, co oznacza, że kwestia proporcjonalności kary w stosunku do konkretnego przewinienia została przesądzona przez ustawodawcę. Twierdzenie w takiej sytuacji, że kara jest nieproporcjonalnie wysoka w stosunku do przewinienia adresowane jest do ustawodawcy jako postulat de lege ferenda, a nie do organu stosującego dany przepis. Podkreślić jednocześnie należy, że dla ustaleń faktycznych w rozpoznawanej sprawie bez znaczenia pozostają podnoszone przez skarżącą okoliczności oczywistego błędu czy nieuszczuplenia należności publicznoprawnych, a także niezawiniony w ocenie Spółki charakter naruszenia. Naruszenie przewidziane w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT ma niewątpliwie charakter formalny, a określona w tym przepisie sankcja służy realizacji przywołanych wyżej celów ustawy SENT. Zaznaczyć także należy, że kara administracyjna przewidziana w ustawie SENT ma charakter obiektywny i jest niezależna od winy. Przepisy ustawy SENT nie uzależniają bowiem wymiaru kary od tego czy niedopełnienie obowiązków było celowe czy też nie lub też czy było wynikiem niedbalstwa bądź zaniechania. Zgodzić należy się przy tym z organem administracji, że błędne wpisanie w zgłoszeniu SENT numeru rejestracyjnego środka transportu nie może zostać uznane za oczywisty błąd. Prawidłowe zgłoszenie i śledzenie przewożonego towaru daje organom możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów oraz umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów biorących udział w przewozie towarów wrażliwych i rodzaju wykonywanego przewozu. Przechodząc do zarzutu skargi, który dotyczy naruszenia art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek nieuwzględnienia okoliczności przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary z uwagi na interes publiczny wskazać należy, że przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określone zostały w przepisie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, a są to: ważny interes przewoźnika oraz interes publiczny. Co bardzo istotne, podjęcie przez organ decyzji o odstąpieniu o nałożonej kary w przypadku ziszczenia się wskazanych przesłanek ma charakter uznaniowy, co wynika ze sformułowania, że "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej". W takiej sytuacji ocena legalności decyzji uznaniowej przez sąd polega na ustaleniu, czy przesłanki podjęcia decyzji mieszczą się w porządku prawnym, a to, na bliższym poziomie konkretyzacji, oznacza w pierwszej kolejności ocenę, czy organ prawidłowo zinterpretował przesłanki wydania decyzji uznaniowej wynikające z konkretnego przepisu. Ingerencja sądu w taką decyzję jest uzasadniona wówczas, gdy organ przekracza granice uznaniowości, orzeka z uwzględnieniem przesłanek, których przepis nie przewiduje lub z uwzględnieniem przesłanek, które są sprzeczne z ratio legis konkretnego przepisu lub ustawy albo też orzeka na podstawie wadliwie ustalonych faktów. Respektowanie przez sąd przyznanego organowi uznania znalazło swój wyraz w przepisie art. 145a § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, uchylając decyzję sąd może wskazać organowi sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie, ale nie wtedy, gdy rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu. Oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję Sąd nie znajduje podstaw do zarzucenia organowi naruszenia art. 24 ust. 3 ustawy SENT przez jego wadliwe zastosowanie. Przesłanki odmowy odstąpienia od nałożenia kary zarówno w zakresie ważnego interesu przewoźnika jak i interesu publicznego zostały szeroko omówione w uzasadnieniach decyzji odwoławczej i pierwszo-instancyjnej. Organy odniosły się do takich kwestii, jak kondycja finansowa przedsiębiorcy, ewentualny wpływ orzeczonej kary na jego byt ekonomiczny. Powyższe rozważania potwierdza zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy pozyskany od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz K. Urzędu Skarbowego, a także dokumenty przedstawione w toku postępowania administracyjnego przez stronę skarżącą. Słusznie organy wskazały, że celem wprowadzenia w życie ustawy SENT było zabezpieczenie sprawności i skuteczności systemu monitorowania legalnie realizowanego transportu (obrotu) wrażliwymi. Z tego powodu ustawa ma charakter restrykcyjny. Sankcje za naruszenie zasad kontroli przewidziane w ustawie są oderwane od kwestii zawinienia, jak również od kwestii narażenia na uszczuplenie należności podatkowych, tego rodzaju warunki nie są zamieszczone w art. 24 ust. 1 ustawy SENT, a te argumenty są podnoszone przez skarżącą, jako przemawiające za odstąpieniem od nałożenia kary. Również ustalenie, że wysokość orzeczonej kary nie zagraża funkcjonowaniu przedsiębiorcy, jest istotne z punktu widzenia interesu publicznego, a przynajmniej uzasadnia twierdzenie, że nie narusza tego interesu, rozumianego w tym przypadku jako wola zachowania przedsiębiorstwa i kontynuacji jego działalności. Odstąpienie od nałożenia kary na przewoźnika, którego sytuacja materialna pozwala na jej uiszczenie, nie leży w interesie publicznym. Odnosząc się zatem do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej sformułowanych w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, według Sądu stanowisko organu odwoławczego dotyczące braku podstaw do odstąpienia od nałożenia tej kary nie budzi zastrzeżeń. Sąd nie widzi podstaw do ingerowania w sferę uznania administracyjnego orzekających w sprawie organów, ponieważ przedstawione przez nie motywy uznania mieszczą się w granicach wynikających z ustawy SENT i jej przepisu art. 24 ust. 3. Nie można też zarzucić organom naruszenia przepisów art. 120, art. 121§ 1, art. 122 O.p. przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy i zaniechanie wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie. Organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie, ustaliły stan faktyczny sprawy, zebrały i rozpatrzyły niezbędny materiał dowodowy, wszystkie okoliczności podniesione w skardze zostały przez organy rozważone, a decyzja zwiera wszystkie wymagane prawem elementy. To, że strona inaczej je interpretuje nie oznacza, że organy naruszyły prawo. Sąd nie podzielił zarzutu skargi o naruszeniu konstytucyjnej zasady proporcjonalności karania oraz art. 12 Prawa przedsiębiorców. Wymierzenie kary nie jest wyrazem ograniczania wolności działalności gospodarczej. Nikt tu nikomu niczego nie zabrania ani nie ogranicza. Kara jest sposobem wymuszenia na przedsiębiorcy prowadzenia działalności w sposób zgodny z obowiązującym prawem. Wspieranie przez Państwo swobody działalności gospodarczej nie może być rozumiane jako prawo do uchylenia się od sankcji za prowadzenia tej działalności niezgodnie z prawem (por. wyrok WSA w Gliwicach z 18 maja 2023 r. sygn. akt III SA/Gl 188/23, dostępny w CBOSA). Jakkolwiek więc ustawa SENT przewiduje względem przewoźników sztywne stawki kar za stwierdzone naruszenia, to jednak stawki te są przede wszystkim zróżnicowane, z uwzględnieniem charakteru naruszenia (im poważniejsze naruszenie, tym wyższa kara), co stanowi pierwszy poziom uwzględnienia konstytucyjnej zasady proporcjonalności, a także zasady neutralności VATu. Co również istotne i czego brak było w rozwiązaniach ocenianych przez TSUE, kara z ustawy SENT nie jest karą nakładaną w sposób absolutny i zawsze. Choć niewątpliwie rozwiązania te są surowe, co w sposób oczywisty wymusza i zarazem uzasadnia potrzeba ochrony systemu podatkowego przed jego naruszaniem, zwłaszcza w sposób zorganizowany, to jednak w każdym indywidualnym przypadku zastosowanie kary poprzedzone musi zostać analizą przesłanek odstąpienia od niej. Zarówno zróżnicowanie kar już na poziomie ustawy z uwzględnieniem wagi naruszenia, jak i przede wszystkim przewidziana możliwość odstąpienia od ich nakładania, zapewnia prawne mechanizmy łagodzące nadmierny formalizm prawny, wpisując się tym samym w powoływaną przez skarżącą zasadę neutralności podatku VAT, przenosząc oceny w tym zakresie na etap stosowania prawa. Stanowisko to w pełni podziela skład orzekający w niniejszej sprawie, uznając tym samym zarzuty skargi w tym zakresie za oczywiście bezzasadne. Zdaniem Sądu zgromadzony w sprawie przez organy materiał dowodowy był wystarczający do wydania w sprawie rozstrzygnięcia, a przeprowadzone przez organy postępowanie w sprawie było prawidłowe. Wysokość kary została określona ustawowo i w tej wysokości została nałożona. Rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym nastąpiło na podstawie art. 119 pkt 2 zgodnie z wnioskiem strony skarżącej przy jednoczesnym przychyleniu się do wniosku przez organ. Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.