III SA/Lu 149/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Drwal Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Kosowska Sędzia WSA Iwona Tchórzewska (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Arleta Bednarczyk-Chagowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 30 grudnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia 30 grudnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej A. S. P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z dnia 31 grudnia 2024 r. w przedmiocie zmiany danych w zgłoszeniu celnym, powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego oraz określenia kwoty zaległości podatkowej w podatku VAT. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy. W dniu 11 lutego 2022 r. według zgłoszenia celnego nr [...] w 8 pozycjach towarowych zgłoszono do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzone z Ukrainy elementy systemu alarmowego. Do zgłoszenia dołączono m.in. fakturę i packing list. W okresie od 14 kwietna 2023 r. do 22 grudnia 2023 r. funkcjonariusze Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej przeprowadzili kontrolę w A. S. P. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem kontroli celno-skarbowej była prawidłowość obrotu towarowego w przywozie z państw trzecich na obszar celny Unii Europejskiej w zakresie wartości celnej i taryfikacji wybranych towarów za okres od 1 stycznia 2021 r. do 14 kwietnia 2023 r. Skarżąca sprowadzała urządzenia, które tworzą kompleksowe systemy monitoringu przeciwpożarowego oraz sygnalizacji włamań. W toku kontroli, w dniach 1 i 15 czerwca 2023 r. kontrolujący dokonali oględzin towarów znajdujących się w magazynach. Z oględzin wynikało, że we wskazanych magazynach przechowywany był importowany towar, który następnie sprzedawany był dla kontrahentów zagranicznych, jak i na terytorium kraju. W magazynach z określonych importowanych towarów były pakowane w białe pudełka zestawy alarmowe z oznaczeniem "[...]" (różne wersje), które następnie sprzedawano, na podstawie wcześniej złożonych zamówień, kontrahentom spółki A. . Na podstawie przedłożonych zgłoszeń celnych ustalono, że skarżąca importowała urządzenia do systemów alarmowych wchodzących w skład zestawów o nazwie "[...]" (różne rodzaje), jak i urządzenia rozszerzające arsenał systemu alarmowego A. m.in.: - bezprzewodowe, inteligentne czujniki otwarcia drzwi i okna (A. [...], A. [...] [...], A. [...]), - bezprzewodowe czujki ruchu i stłuczenia szkła (A. [...], A. [...], A. [...] [...], A. [...] [...], A. [...] [...], A. [...] [...], A. [...] [...], A. [...] [...] [...], A. [...], - inteligentne centrale alarmowe (A. [...], A. [...] 2, A. [...] [...], A. [...] 2 [...], - panel sterowania systemem bezpieczeństwa (A. [...] [...]), - bezprzewodowe piloty z przyciskiem alarmowym, przyciski, klawiatury do sterowania systemem alarmowym, karty zbliżeniowe, breloki zbliżeniowe (A. [...], A. [...], A. [...], A. [...] A. [...], A. [...] [...], A. [...] [...], A. [...]), - bezprzewodowe, optyczno - akustyczne sygnalizatory zewnętrzne i wewnętrzne (A. [...], A. [...] [...], [...]), - bezprzewodowe czujniki dymu i ciepła (A. [...]), - bezprzewodowe czujniki zalania (A. [...]), - inteligentne wzmacniacze sygnału radiowego (A. [...], A. [...], - przekaźniki (A. [...], A. [...]), - moduły do integracji urządzeń (A. [...], A. [...]). Powyższy towar spółka importowała pod kodami Taric 8526 92 00 90, 8517 62 00 00, 8531 90 00 00 ze stawką cła 0% i pod kodem 8536 49 00 ze stawką cła 2,3% (przekaźniki), a także pod kodem Taric 8531 10 30 00 ze stawką cła 2,2%. Kontrolujący poddali weryfikacji urządzenia wchodzące w skład zestawów alarmowych [...] (różne rodzaje), jak i urządzenia dodatkowe do zestawów. Z analizy klasyfikacji wybranych towarów importowanych przez kontrolowanego wynika, że w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 14 kwietnia 2023 r. skarżąca sprowadzała urządzenia, które tworzą kompleksowe systemy monitoringu przeciwpożarowego oraz sygnalizacji włamań. Pismem z 17 października 2024 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej powiadomił stronę, że zamierza wydać decyzję, w której dokona sprostowania zgłoszenia celnego, powiadomi o kwocie długu celnego oraz określi różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą wykazaną w zgłoszeniu celnym. W dniu 30 października 2024 r. w siedzibie Izby Administracji Skarbowej w Lublinie pełnomocnik strony przedstawił zestawy [...] w ilości 10 sztuk, składające się z jednostki centralnej, czujnika, pilota i czujnika otwarcia drzwi. Wyjaśnił, że w momencie importu zestawy były pakowane w zbiorczą paczkę po 10 sztuk zestawów. Sporządzono dokumentację fotograficzną zestawu i instrukcji użytkowania. Decyzją z dnia 31 grudnia 2024 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej zmienił wyżej wymienione zgłoszenie celne w zakresie pól 42, 46, 47 w pozycjach 2, 3, 4 i dodał nową pozycję - zestaw alarmowy A. [...], powiadomił dłużnika o kwocie długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru wg zgłoszenia celnego dla nowo utworzonej pozycji w wysokości 5955 zł i określił różnicę w wysokości 1370 zł między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym. Spółka A. wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając, że organ dokonał błędnej klasyfikacji celnej importowanych przez stronę towarów, które zostały wykorzystane do stworzenia zestawów [...]. W ocenie strony klasyfikacja na gruncie Nomenklatury Scalonej opiera się na obiektywnych cechach i funkcjach importowanych urządzeń, które są sprzedawane i wykorzystywane niezależnie, a nie jako nierozerwalne części jednego produktu. Strona wskazała, że klasyfikacja importowanych urządzeń elektronicznych do pozycji 8531 możliwa jest jedynie wtedy, kiedy stanowią one "system przeciwwłamaniowy" przeznaczony dla konkretnego klienta i dostosowany do jego potrzeb, a nie po prostu zbiór urządzeń elektronicznych, importowanych w jednej przesyłce. Zdaniem skarżącej, poszczególne urządzenia, które mogły być wykorzystane do stworzenia [...] po dokonaniu dopuszczenia do obrotu powinny być klasyfikowane oddzielnie, ponieważ są to samodzielne urządzenia przeznaczone do pełnienia odrębnych funkcji. Skarżąca podniosła, że jej stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-143/15, wyjaśnienia Komitetu Systemu Zharmonizowanego, a także wyjaśnienia Ministerstwa Finansów, znajdujące się w aktach sprawy. Organ niedopuszczalnie rozszerzył zakres pojęcia "maszyny", obejmując nią wchodzące w ramach [...] urządzenia pełniące różne funkcje. Aby zaklasyfikować dany zbiór urządzeń jako jedną jednostkę funkcjonalną niezbędne jest, aby poszczególne urządzenia wchodzące w jej skład spełniały wspólnie ściśle określoną funkcję. Strona wyjaśniła też, że nie sprzedawała [...] z przeznaczeniem do sprzedaży detalicznej lecz do innych przedsiębiorców zajmujących się dystrybucją lub montażem takich urządzeń. To, że skarżąca po dokonaniu importu składa do wysyłki poszczególne urządzenia w [...] wynika z samych okoliczności sprzedaży tj. klienci zamawiają w jednym momencie różne wymagane przez nich urządzenia, które są wykorzystywane do zabezpieczenia budynków (tj. centrale alarmowe, czujniki, klawiatury). Dlatego po dokonaniu importu poszczególnych urządzeń, opierając się na konkretnych zamówieniach spółka składa część urządzeń do wspólnej wysyłki w tzw. [...], co jest zasadne pod względem biznesowym i logistycznym. Spółka sprzedaje te same poszczególne urządzenia zupełnie niezależnie tj. w ramach oddzielnych sprzedaży. W piśmie z dnia 15 grudnia 2025 r. strona podniosła, że postępowanie podatkowe w sprawie zostało wszczęte po upływie terminu określonego w art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej. Nie został dochowany sześciomiesięczny termin pomiędzy zakończeniem kontroli (sporządzeniem protokołu kontroli), a wszczęciem postępowania podatkowego (powiadomienia strony o zamiarze wydania decyzji), co winno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji i decyzji organu pierwszej instancji. Decyzją z dnia 30 grudnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z dnia 25 lipca 2024 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotem importu są elementy systemu alarmowego. Kwestią sporną jest klasyfikacja tych elementów do właściwego kodu Taric. Strona zadeklarowała w zgłoszeniu celnym poszczególne elementy systemu alarmowego do właściwych dla nich pozycji taryfy celnej. Organ celny zaklasyfikował niektóre z elementów systemu alarmowego do kodu Taric 8531 10 30 00. Dalej organ drugiej instancji wskazał, że Wspólna Taryfa Celna stanowiąca załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L 256 z dnia 7 września 1987, str. 1 z późn. zm., dalej "rozporządzenie nr 2658/87" lub "rozporządzenie nr 2658/87 w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej") przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawarte są w części I - Sekcja I A przepisy wstępne do Wspólnej Taryfy Celnej. Reguły należy stosować w kolejności. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Klasyfikując towary do poszczególnych kodów taryfy celnej należy kierować się zasadami, o których mowa wyżej oraz faktycznym stanem importowanego towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Dodatkową pomoc przy klasyfikacji taryfowej stanowi opracowanie "Explanatory Notes" (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, dalej jako: "Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się również Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (dalej jako: "Noty wyjaśniające do CN"), które są wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia nr 2658/87. W ocenie organu odwoławczego dokonana przez organ pierwszej instancji klasyfikacja importowanego przez skarżącą towaru do kodu Taric 8531 10 30 00, na podstawie reguł 1 i 6 ORINS i w oparciu o uwagę 4 do Sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej, jest prawidłowa. Organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca sprowadzała urządzenia, które tworzą kompleksowe systemy monitoringu przeciwpożarowego oraz sygnalizacji włamań. Importowany towar ma zasadniczy charakter systemu alarmowego, gdyż przeznaczony jest do pełnienia ściśle określonych funkcji i jako takie obejmuje je klasyfikacja towarowa do kodu dla elektrycznych urządzeń do sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej. W toku kontroli skarżąca złożyła oświadczenie, z którego wynikało m.in., że towary nabywane od A. S. są pakowane zgodnie ze standardami dostawcy, czyli w procesie produkcji i dystrybucji wszystkie urządzenia są pakowane pojedynczo. Spółka oświadczyła również, że po zakupie od dostawcy częściowo łączy produkty w zestawy [...]. Z przeprowadzonych w toku kontroli ustaleń wynikało, że rodzaj i ilość zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu towarów wskazywały, że przedmiotem importu w rozumieniu taryfy celnej były wyroby w stanie niezmontowanym posiadające zasadnicze cechy urządzeń alarmowych, będących układem złożonym z poszczególnych elementów (m.in. centrali alarmowych, czujników, klawiatur dotykowych, pilotów i breloków zbliżeniowych), które to po przyjęciu przez skarżącą na magazyn były kompletowane w zestawy alarmowe o nazwie [...] (różne rodzaje), przeznaczone do pełnienia funkcji właściwej dla urządzeń z pozycji 8531 Wspólnej Taryfy Celnej. Jeden zestaw alarmowy [...] oferowany przez spółkę do sprzedaży składał się przeważnie z 2 czujek, centrali alarmowej i pilota, jednakże z czasem zestawy te zostały rozwinięte o bezprzewodowe klawiatury dotykowe i breloki. Organ drugiej instancji wskazał również, że do zgłoszenia celnego dołączono packing list. Z tego dokumentu wynika, że według zgłoszenia celnego zaimportowane zostały urządzenia elektroniczne tworzące zestawy alarmowe, składające się z: centrali alarmowej, czujnika ruchu, czujnika otwarcia drzwi i okna oraz pilota. W dokumencie wyszczególniono elementy składowe zestawu. Przy wykorzystaniu dołączonego przez skarżącą zestawienia w pliku Excel (stanowiącego załącznik 11 do protokołu kontroli), zawierającego produkty, z których tworzone były zestawy [...] oraz biorąc pod uwagę zapisy w dokumencie packing list dołączonym do przedmiotowego zgłoszenia celnego organ ustalił, że w niniejszej sprawie sprowadzony został zestaw [...] zestaw alarmowy wymieniony pod poz. nr 25 zestawienia w pliku Excel: A. [...] C. [...] (8EU) [...]., w skład którego wchodzą n/w urządzenia tj.: - A. [...] [...] - A. [...] [...] - A. [...] [...] - A. [...] [...] Organ drugiej instancji stwierdził, że w zestawach alarmowych [...] znajdują się dokładnie te same urządzenia, które zostały wymienione w packing list. Importowane urządzenia były pakowane razem i sprzedawane jako zestawy [...]. W ocenie organu odwoławczego nie ulega zatem wątpliwości, że już w chwili dopuszczenia towaru do obrotu importowane były urządzenia elektroniczne z zamiarem przeznaczenia ich do sprzedaży jako kompletny system alarmowy w formie zestawu, a nie jako pojedynczy produkt. Odwołując się do protokołu kontroli organ drugiej instancji wskazał, że w magazynach z określonych importowanych towarów były pakowane w białe pudełka z oznaczeniem "[...]" (różne wersje) zestawy alarmowe, które następnie sprzedawano, na podstawie wcześniej złożonych zamówień, kontrahentom skarżącej. Z powyższego wynika, że sprowadzane urządzenia, dopuszczone do obrotu według przedmiotowego zgłoszenia celnego, importowane były każde urządzenie osobno, jednakże de facto stanowią elementy zestawów alarmowych o nazwie [...] (różne rodzaje), przeznaczonych do pełnienia funkcji właściwej dla urządzeń z pozycji 8531 Taryfy Celnej. Kluczowy dla klasyfikacji towaru objętego niniejszym zgłoszeniem celnym jest fakt, że w chwili dopuszczenia do obrotu wszystkie części zestawów [...] znajdowały się w przesyłce, co potwierdza dokument packing list, a zatem sprowadzone artykuły zostały wykorzystane jako kompletny system alarmowy, wymagały jedynie przepakowania. Organ drugiej instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie urządzenie pełni funkcję sygnalizacyjną informując właściciela budynku lub agencję ochrony o próbie włamania. W ocenie organu funkcja sygnalizacyjna nie musi być realizowana tylko przez syreny czy głośniki. Organ drugiej instancji odwołał się do informacji dostępnej na stronie importera ([...]), gdzie wskazano, że centrale alarmowe wykonują powiadomienia informacyjne, fotograficzną weryfikację alarmów, przesyłają zdjęcia z czujnika i powiadamiają agencję ochrony o włamaniu. Tym samym pełnią funkcję sygnalizacyjną informując o włamaniu, zalaniu, pożarze itp. Sygnalizacja to przesyłanie umownych znaków w celu przekazania informacji lub ostrzeżenia. Jest to więc ta sama funkcja co alarm akustyczny lub optyczny, tylko realizowana w inny sposób, z wykorzystaniem sygnału radiowego przez powiadomienie lub zdjęcie na smartfonie. Pomimo zatem, że urządzenia nie generują alarmu dźwiękowego czy świetlnego, pełnią funkcję sygnalizacyjną informując właściciela budynku lub agencję ochrony o próbie włamania, zalaniu lub pożarze. Są to urządzenia tworzące kompleksowy system monitoringu przeciwwłamaniowego. Z brzmienia podpozycji 8531 10 Wspólnej Taryfy Celnej oraz z not wyjaśniających do pozycji 8531 wynika, że funkcja sygnalizacyjna może być realizowana nie tylko za pomocą dzwonka, brzęczyka, wskaźnika wizualnego, ale też innych podobnych sygnałów. Odnosząc się do twierdzenia skarżącej, że urządzenia przez nią importowane, także te, które są następnie sprzedawane w ramach tzw. [...], mogą funkcjonować niezależnie od siebie, a także działać z urządzeniami innych producentów, organ odwoławczy podniósł, że nie kwestionuje twierdzeń skarżącej, lecz stwierdza, że w tym konkretnym przypadku, jak wynika z dokumentu packing list oraz zestawienia w pliku Excel, importowane urządzenia stanowiły zestawy alarmowe [...]. Organ drugiej instancji podkreślił również, że organy nie zakwestionowały klasyfikacji taryfowej wszystkich zgłoszonych według omawianego zgłoszenia celnego urządzeń, a tylko te które w packing list zostały pogrupowane w zestawy. Odnosząc się do przesłanych przez skarżącą Wiążących Informacji Taryfowych, które zdaniem strony potwierdzają, że klasyfikacja takich zestawów do jednego kodu CN możliwa jest tylko wtedy, gdy są one przeznaczone jako zestaw do sprzedaży detalicznej, organ odwoławczy wyjaśnił, że klasyfikacja ta jest prawidłowa, jednakże w rozpatrywanej sprawie przy klasyfikacji taryfowej nie miała zastosowania reguła 3b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, gdyż towar nie był przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Odwołując się do treści art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie wskazał, że art. 165b Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania w sprawach celnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie A. S. P. Spółka z o.o. zaskarżyła decyzję organu odwoławczego w całości. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 56 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1 oraz art. 105 ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L 269.1 z dnia 10 października 2013 r. z późn zm.), dalej "UKC" w zw. z załącznikiem I do rozporządzenia nr 2658/87 w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez przyjęcie przez organ odwoławczy nieprawidłowej klasyfikacji celnej wybranych importowanych przez spółkę towarów oraz uznanie, że stanowią one jedną jednostkę funkcjonalną w rozumieniu uwagi 4 do sekcji XVI Nomenklatury Scalonej i powinny być klasyfikowane łącznie do kodu CN 8531 10 30 00, pomimo że faktycznie nie stanowią one kombinacji maszyn przeznaczonej do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji (nie stanowią jednolitego "systemu przeciwwłamaniowego"), tylko samodzielne urządzenia pełniące odrębne funkcje; 2) art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ustawy o KAS, poprzez nieuchylenie decyzji organu I Instancji, pomimo że w niniejszej sprawie termin 6 miesięcy, o którym mowa w art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej, został przekroczony 3) art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualnie Dz. U. z 2026 r., poz. 622 z późn. zm., dalej jako "o.p."), poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że importowane urządzenia stanowiły kompletny system alarmowy; 4) art. 144 § 1a o.p. w zw. z art. 35 i 35a ustawy o KAS, poprzez nieprawidłowe doręczenie zaskarżonej decyzji organu II instancji, co skutkuje brakiem możliwości uznania tej decyzji za istniejącą w obrocie prawnym; 5) art. 210 § 4 o.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia, w którym organ nie odniósł się do podnoszonych przez skarżącą istotnych argumentów związanych ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów i innych państw unijnych, które wskazały, że importowane towary powinny być klasyfikowane oddzielnie, pomimo że organ sam wystąpił o wyjaśnienie tej kwestii na poziomie unijnym; 6) art. 228 § 1 pkt 1 o.p. zw. z art. 35 i 35a ustawy o KAS, poprzez brak stwierdzenia niedopuszczalności odwołania ze względu na fakt, że decyzja organu I instancji została nieprawidłowa doręczona, co skutkuje brakiem możliwości uznania tej decyzji za istniejącą w obrocie prawnym. Powołując się na powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że podstawową kwestią w niniejszej sprawie jest naruszenie przez organ art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ustawy o KAS, poprzez uznanie, że dopuszczalne było wszczęcie postępowania w niniejszej spawie, a następnie wydanie spółce decyzji przez organ I instancji po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli celno-skarbowej. Skarżąca podniosła również, że błędne jest przyjęcie przez organy celne za podstawę klasyfikacji importowanego towaru dalszego sposobu wykorzystania wyrobów, następującego już po ich dopuszczeniu do obrotu. Zdaniem skarżącej, klasyfikacja importowanych urządzeń elektronicznych do kodu CN 8531 10 30 możliwa jest jedynie wtedy, kiedy stanowią one "system przeciwwłamaniowy", a nie po prostu zbiór urządzeń elektronicznych, importowanych w jednej przesyłce. Skarżąca podkreśliła, że nawet po zapakowaniu urządzeń w [...] nie tworzyły one kompletnego systemu przeciwwłamaniowego. Po pierwsze - dla pełnienia funkcji systemu przeciwwłamaniowego - ich zastosowanie u klienta wymagało dodania dodatkowych urządzeń, w szczególności czujników oraz urządzeń sygnalizacyjnych. Po drugie, były również stosowane do innych celów niż systemy alarmowe. Skarżąca stwierdziła, że nie ma podstaw do uznania, że urządzenia, z których mógł być stworzony [...], stanowią jedno urządzenie, które powinno być klasyfikowane łącznie pod kodem CN 8531 10 30. Skarżąca podniosła, że urządzenia wchodzące w skład [...] mogą pełnić bardzo różne funkcje i nie zawsze są przez klientów wykorzystywane jako aparatura przeciwwłamaniowa. Aby stanowiły funkcjonalny system alarmowy, wymagają czasochłonnej instalacji dostosowanej do potrzeb konkretnego klienta i wykorzystania dodatkowych urządzeń. Urządzenia zaprojektowane zostały w sposób zapewniający ich multifunkcyjność - tj. możliwość ich wykorzystania do realizowania różnych funkcji w połączeniu z systemami różnych producentów oraz systemami realizującymi funkcje inne niż alarmowe, między innymi do sterowania oświetleniem, zamkami elektrycznymi, roletami i bramami garażowymi. Skarżąca podniosła, że urządzenia A. będące przedmiotem sprawy nie wypełniają podstawowej przesłanki pozwalającej na uznanie ich za aparaturę przeciwwłamaniową w rozumieniu CN 8531 10. Jak wynika z not wyjaśniających do pozycji CN 8531, alarmy przeciwwłamaniowe "(...) składają się z dwóch części: części wykrywającej i części sygnalizacyjnej (dzwonek, brzęczyk, wskaźnik wizualny itp.), która wyzwala się automatycznie, gdy działa część wykrywająca". Tymczasem importowane urządzenia - nawet po odpowiedniej profesjonalnej instalacji i konfiguracji - nie mogą pełnić samodzielnie funkcji alarmowej. Jeśli nabywca urządzeń chciałby wykorzystać je do utworzenia systemu alarmowego - powinien je odpowiednio skonfigurować i zaangażować do tego systemu inne urządzenia (niewchodzące w skład [...] pełniące funkcję sygnalizacyjną lub alarmową. Do uzyskania funkcji sygnalizacyjnej lub alarmowej niezbędne są dodatkowe urządzenia (niewchodzące w skład [...] np. syrena alarmowa, głośniki czy też inne urządzenia elektroniczne, które mogą emitować sygnał alarmowy. Skarżąca zarzuciła również organowi, że w istocie nie wyjaśnił, jaki rzeczywisty wpływ na proces klasyfikacji towarów mają dokumenty stanowiące fundament przyjętego przez niego rozstrzygnięcia, a mianowicie: dokumenty transportowe (tzw. packing list), zamówienia kontrahentów spółki, dostarczone zestawienie kontrolne Excel zawierające produkty, z których tworzone były [...]. Spółka podniosła również, że istnieje możliwość, iż organy celne zarówno w pierwszej jak i drugiej instancji naruszyły przepisy o doręczaniu decyzji w sprawach z zakresu prawa celnego, poprzez doręczanie pism za pośrednictwem platformy do tego nieprzeznaczonej. Kwestia właściwej platformy teleinformatycznej przy doręczaniu pism jest przedmiotem przynajmniej kilkunastu postępowań sądowych w sprawach innych podmiotów oraz była również podnoszona przez Dyrektora IAS Warszawa w zbliżonych sprawach spółki. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa importowanego towaru w postaci elementów systemu alarmowego. Niemniej w pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idących zarzutów podniesionych w skardze. Dotyczyły one naruszenia art. 144 § 1a o.p. w zw. z art. 35 i 35a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2025 r., poz. 1131 z późn. zm. dalej jako "ustawa o KAS"), poprzez nieprawidłowe doręczenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji. Spółka w skardze wskazuje, że PUESC jest właściwą platformą teleinformatyczną przy doręczaniu pism, z kolei zdaniem organu odwoławczego PUESC nie umożliwiał w dacie wydania decyzji doręczania tego typu korespondencji. Bezspornie, skarżąca w niniejszej sprawie działała poprzez profesjonalnego pełnomocnika, a Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej swoją decyzję doręczył temu pełnomocnikowi za pośrednictwem platformy e-PUAP, zaś w przypadku zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie doręczył ją poprzez platformę e-doręczenia. Spór dotyczy zatem kwestii, czy organy w obu instancjach miały podstawy do doręczania profesjonalnemu pełnomocnikowi decyzji za pośrednictwem odpowiednio: w I instancji za pośrednictwem systemu e-PUAP (data odbioru: 13 stycznia 2025 r., k. 54), zaś w II instancji poprzez system e-doręczenia (data odbioru: 12 stycznia 2026 r., k. 95). Na stan niepewności, jaki tworzy tło sporu w niniejszej sprawie, zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 12 marca 2026 r. sygn. akt II FSK 236/26. NSA stwierdził, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym funkcjonuje kilka alternatywnych systemów służących do komunikacji elektronicznej z organami państwowymi. Funkcjonuje bowiem ePUAP, e-Urząd Skarbowy, a także e-Doręczenia. Równoległe funkcjonowanie tych systemów dodatkowo komplikuje sytuację, tym bardziej, że w procedurze sądowoadministracyjnej skargę wnosi się do sądu, ale jak wiadomo za pośrednictwem organu. Nie można też nie zauważyć, że e-Doręczenia to elektroniczny odpowiednik nadania przesyłki w placówce Poczty Polskiej. NSA zwrócił uwagę także na art. 147 ust. 2 ustawy o doręczeniach. Przepis ten stanowi, że "Doręczenie korespondencji nadanej przez osobę fizyczną lub podmiot niebędący podmiotem publicznym, będące użytkownikami konta w ePUAP, do podmiotu publicznego posiadającego elektroniczną skrzynkę podawczą w ePUAP, w ramach usługi udostępnianej w ePUAP, jest równoważne w skutkach prawnych z doręczeniem przy wykorzystaniu publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego do dnia 31 grudnia 2025 r.". Inaczej mówiąc, do końca 2025 r. doręczenia pism lub skarg za pomocą systemu ePUAP i za pomocą systemu e-Doręczenia powinny być traktowane równoważnie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego: "powyższa regulacja może być myląca. Ponadto z wyżej wymienionego przepisu wynika, że od 2026 roku jedynym właściwym systemem stosowanym w tym zakresie powinny być e-Doręczenia. W takiej sytuacji, stanowisko, że jedyną właściwą skrzynką jest elektroniczna skrzynka w systemie ePUAP, który to system w 2026 roku nie powinien być już stosowany, nie jest oczywiste i nasuwa szereg wątpliwości". W judykaturze, zasadniczo od chwili podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 7 marca 2022 r. sygn. akt I FPS 4/21, utrzymuje się pogląd, że naruszenie przepisów procesowych dotyczących doręczeń zawsze stanowi o istotnym naruszeniu prawa procesowego. Jest to pogląd dominujący i w pełni uzasadniony, zważywszy na właściwie pojmowaną gwarancyjność przepisów o doręczeniach. We wskazanej uchwale I FPS 4/21 podkreślono wagę tych regulacji prawnych i ich wpływ zarówno na skutki procesowe, jak i materialne. Te normy prawne nakładają na organ podatkowy obowiązek dokonywania doręczeń pism w określonej formie i w określonym trybie. Ma to stanowić gwarancję, że strona postępowania będzie należycie powiadomiona o wszystkich istotnych czynnościach toczącego się postępowania, w konsekwencji czego będzie mogła chronić swoje prawa. Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził warunku "braku dla strony ujemnych skutków procesowych" jako przesłanki uznawania pism za prawidłowo doręczone. W przypadku tej czynności mamy do czynienia albo z sytuacją, gdy doszło do skutecznego doręczenia, albo do takiego doręczenia nie doszło w związku z naruszeniem przepisów regulujących te czynności. Ocena skuteczności doręczenia ma więc charakter "zero-jedynkowy". Nie można dyskrecjonalnie różnicować sytuacji strony w zależności od podjętej przez nią bądź nie aktywności np. w formie terminowego wniesienia odwołania, skargi czy zażalenia (vide: wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 kwietnia 2026 r. sygn. akt I SA/Lu 62/26 oraz powołane w nim uchwały NSA z 18 marca 2019 r. sygn. akt I FPS 3/18, z dnia 7 marca 2022 r. sygn. akt I FPS 4/21). Zgodnie z art. 35a ust. 1 ustawy o KAS, przez PUESC rozumie się system teleinformatyczny KAS służący w szczególności do składania i doręczania pism pomiędzy organami KAS a użytkownikiem PUESC w sprawach z zakresu prawa celnego, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, podatku od towarów i usług w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych, podatku od wydobycia niektórych kopalin, opłaty paliwowej, opłaty emisyjnej i gier hazardowych. Stosownie do art. 35b ust. 1 ustawy o KAS, przez e-Urząd Skarbowy rozumie się system teleinformatyczny służący w szczególności do: 1) załatwiania spraw przez organy KAS; 2) składania i doręczania: a) pism w sprawach dotyczących wydawania przez organy KAS wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a ust. 1, b) innych niż wymienione w lit. a pism pomiędzy organami KAS a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a ust. 1. Z powyższych przepisów wynika, że systemami teleinformatycznymi organów KAS, służącymi do wnoszenia i doręczania pism, są: Platforma Usług Elektronicznych Skarbowo – Celnych (PUESC) i e-Urząd Skarbowy. Niemniej, nie może budzić wątpliwości, że jednym z kanałów komunikacji elektronicznej mającym zastosowanie w postępowaniu przed organami KAS jest ePUAP (elektroniczna platforma usług administracji publicznej). Przepis art. 3 pkt 13 ustawy z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 1703 z późn. zm.) wprost stanowi, że elektroniczna platforma usług administracji publicznej to system teleinformatyczny, w którym instytucje publiczne udostępniają usługi przez pojedynczy punkt dostępowy w sieci Internet. Zgodnie z art. 145 § 1 o.p., pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (§ 2). Należy zwrócić uwagę na fakt, że skarżąca w niniejszej sprawie reprezentowana była przez doradcę podatkowego. Pełnomocnik ten każdorazowo w pismach do organu wskazywał adres do doręczeń przez ePUAP. Organ I instancji dokonywał, konsekwentnie zresztą, skutecznych doręczeń na rzecz tego pełnomocnika przy użyciu systemu teleinformatycznego ePUAP. Na podstawie art. 144 § 1a o.p., organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Jak wynika z art. 145 § 2 o.p., jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Zgodnie z § 5 art. 144 o.p., doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Zatem, zgodnie z wolą pełnomocnika skarżącej, organ I instancji doręczył decyzję z dnia 31 grudnia 2024 r. na wskazany adres ePUAP. Organ powinien respektować wybór adresu do doręczeń dokonywany przez pełnomocnika. Jeżeli w dokumencie pełnomocnictwa widnieje konkretny adres elektroniczny, to korespondencja powinna być kierowana właśnie tam (vide: pełnomocnictwo szczególne, udzielone na formularzu PPS-1, akta wspólne). W końcu za prawidłowy również należy uznać sposób doręczenia zaskarżonej decyzji przez organ II instancji. Przepis art. 147 ust. 2 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz.U. z 2026 r. poz. 6, dalej: "ustawa o doręczeniach elektronicznych") stanowi, że doręczenie korespondencji nadanej przez osobę fizyczną lub podmiot niebędący podmiotem publicznym, będące użytkownikami konta w ePUAP, do podmiotu publicznego posiadającego elektroniczną skrzynkę podawczą w ePUAP, w ramach usługi udostępnianej w ePUAP, jest równoważne w skutkach prawnych z doręczeniem przy wykorzystaniu publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego do dnia 31 grudnia 2025 r. Stosownie zaś do art. 148 powołanej ustawy zgromadzona w ePUAP korespondencja jest dostępna dla posiadacza konta użytkownika lub elektronicznej skrzynki podawczej w ePUAP w sposób umożliwiający jej przeglądanie, kopiowanie i usuwanie do dnia 30 września 2029 r. (ust. 1). Po upływie terminu określonego w ust. 1 minister właściwy do spraw informatyzacji usuwa z ePUAP konta użytkownika i elektroniczne skrzynki podawcze wraz z ich zawartością (ust. 2). Zatem do końca 2025 r., a w tym okresie nastąpiło doręczenie decyzji organu I instancji pełnomocnikowi strony, korespondowanie przez ePUAP zostało zrównane ze skutkami e-doręczeń. Skoro organ odwoławczy ustalił, że pełnomocnik strony skarżącej miał aktywny adres do doręczeń elektronicznych w bazie adresów elektronicznych (skrzynka e-doręczeń), to w konsekwencji zaskarżona decyzja została prawidłowo doręczona na adres tego pełnomocnika na skrzynce e-doręczenia zamiast na adres pełnomocnika na portalu e-PUAP wskazany w pełnomocnictwie jako adres elektroniczny do doręczeń. Doręczenie to było skuteczne, skoro pełnomocnikiem skarżącej był profesjonalista (doradca podatkowy), zaś takich podmiotów dotyczy obowiązek dysponowania adresem elektronicznym ADE (art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o doręczeniach elektronicznych), zaś wpisanie takiego adresu do bazy adresów elektronicznych (BAE) jest równoznaczne z żądaniem doręczania korespondencji przez podmioty publiczne na ten adres (art. 7 ust. 1 ustawy o doręczeniach elektronicznych). Od 1 stycznia 2025 r. to adres elektroniczny jest jedynie miarodajny w takich przypadkach, gdy adresatem przesyłki kierowanej przez podmiot publiczny jest pełnomocnik profesjonalny. Adres podany w dokumencie pełnomocnictwa (tu adres e-PUAP) nie może zmienić intencji ustawodawcy, który przyznał prymat adresowi elektronicznemu ADE, wpisanemu do BAE. Trzeba też zauważyć, że w świetle przedstawionych wyżej rozważań nie wystąpiły normatywne podstawy do stwierdzenia przez organ odwoławczy w formie postanowienia niedopuszczalności odwołania wniesionego od decyzji organu I instancji. Zastosowanie w tym przypadku art. 228 § 1 pkt 1 o.p. przez Dyrektora IAS byłoby w realiach badanej sprawy czynnością wadliwą, skoro decyzja z dnia 31 grudnia 2024 r. weszła do obrotu prawnego. Kolejny zarzut dotyczy naruszenia przez organ art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ustawy o KAS poprzez uznanie, że dopuszczalne było wszczęcie postępowania w niniejszej sprawie, a następnie wydanie decyzji przez organ I instancji po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli celno-skarbowej. Zdaniem Sądu, powyższy zarzut skarżącej jest bezzasadny. Natomiast rację ma organ odwoławczy, że przepis art. 165b o.p. nie znajduje zastosowania w sprawach celnych. Zgodnie z art. 165b § 1 o.p, w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, niepóźniej niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Zgodnie zaś z art. 94 ust. 1 ustawy o KAS, w zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepisy: 1) art. 3e, art. 12, art. 102 § 3, art. 135, art. 138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141-143, art. 165b, art. 165c, art. 175-177, 2) działu IV rozdziałów 1, 2, 3a, 5, 6, 10, 11, z wyjątkiem art. 182-185, art. 189 § 3, art. 190 § 1, art. 193 § 6-8, art. 198 i art. 200, oraz rozdziałów 12, 14, 16, 22 i 23, 3) art. 281, art. 282a, art. 283 § 4 i 5, art. 284a § 5-6, art. 284ab § 1-3, art. 286 § 3, art. 286a § 1 i 2, art. 289, art. 290 § 4-6, art. 291a, art. 291d oraz działu VII - Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. W zakresie nieuregulowanym do postępowania podatkowego, o którym mowa w art. 83 ust. 1, przepisy Ordynacji podatkowej, z wyjątkiem art. 165, stosuje się odpowiednio (art. 94 ust. 2 ustawy o KAS). Odnosząc się do zarzutu strony wskazać należy, że w niniejszej sprawie kontrolna celno-skarbowa obejmowała kontrolę prawidłowości obrotu towarowego w przywozie z państw trzecich na obszar celny Unii Europejskiej w zakresie wartości celnej i taryfikacji wybranych towarów za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia wszczęcia kontroli, tj. 14 kwietnia 2023 r. Kontrola została przeprowadzona na podstawie art. 84 ustawy o KAS i zakończona protokołem kontroli. Zgodnie z art. 84 ust. 1 pkt 3 ustawy o KAS, kontrola celno-skarbowa w zakresie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 pkt 2-9 i ust. 2 pkt 1a-5, 9 kończy się protokołem. Z art. 54 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS wynika natomiast, że kontroli celno-skarbowej podlega m.in. przestrzeganie przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej a państwami trzecimi, w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami. Tym samym postępowanie prowadzone w następstwie przeprowadzonej kontroli jest postępowaniem celnym, w którym mają zastosowanie przede wszystkim przepisy UKC oraz przepisy ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1373). Zgodnie natomiast z art. 73 ust.1 ustawy Prawo celne, do: 1) postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; 2) odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Z powyższego wynika, że przepis art. 165b o.p. odnosi się do kontroli podatkowej, przeprowadzanej w trybie przepisów Działu VI Ordynacji podatkowej. Ponadto znajduje się on w rozdziale 8 Ordynacji podatkowej, który to rozdział nie jest wymieniony w art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo celne, jako ten, którego przepisy mają odpowiednie zastosowanie w postępowaniach w sprawach celnych. Ponadto powoływany przez skarżącą art. 94 ustawy o KAS stanowi o stosowaniu do kontroli celno-skarbowej wskazanych w tym przepisie regulacji Ordynacji podatkowej, ale tylko odpowiednio i co istotne w zakresie nieuregulowanym. Tymczasem art. 73 ustawy Prawo celne zawiera jasną regulację, że art. 165b o.p. nie ma zastosowania do postępowań w sprawach celnych. Prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie w zakresie zmiany klasyfikacji taryfowej towaru, powiadomienia o kwocie cła dodatkowego oraz podatku od towarów i usług było postępowaniem wywołanym podjętymi ustaleniami w trakcie przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej, której przedmiot dotyczył prawidłowości obrotu towarowego w przywozie z państw trzecich na obszar celny UE w zakresie wartości celnej i taryfikacji wybranych towarów. Kontrolą – zakończoną protokołem dnia 22 grudnia 2023 r. – objęto także zgłoszenie celne, którego dotyczy niniejsza sprawa. Zgodnie z art. 73d ust. 1 ustawy Prawo celne naczelnik urzędu celno-skarbowego prowadzi jedno postępowanie w sprawie należności celnych przywozowych, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego, a także opłaty paliwowej i opłaty emisyjnej, z tytułu importu towarów. Zgodnie z ust. 2 art. 73d Prawa clenego, w wyniku postępowania, o którym mowa w ust. 1, jest wydawana jedna decyzja. Wobec odrębności kontroli wykonywanej przez organy celne w stosunku do kontroli podatkowej realizowanej na podstawie przepisów działu VI Ordynacji podatkowej, nie znajdowała zastosowania dyspozycja art. 165b § 1 o.p. Taką wykładnię powołanych wyżej przepisów potwierdza również regulacja art. 34 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawodawca w tym przepisie wprost bowiem postanowił, że do postępowań, o których mowa w ust. 1, 1a i 3 oraz art. 33 ust. 2-3 (a zatem i do postępowań z art. 33 ust. 2a, w których organ po zwolnieniu towaru stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku został wykazana nieprawidłowo), stosuje się odpowiednio przepisy m.in. Ordynacji podatkowej, z tym, że w zakresie działu IV tej ustawy stosuje się przepisy art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 – z wyłączeniem art. 200, rozdziałów 16a i 21-23, a do odwołań stosuje się także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy (art. 34 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT). Rozdział 8 Działu IV o.p., w którym zamieszczony jest art. 165b nie został zatem wymieniony w powołanej regulacji. W konsekwencji, wbrew podniesionemu przez stronę zarzutowi, nie ma podstaw do zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy uregulowanej w art. 165b o.p. instytucji przedawnienia prawa do wszczęcia postępowania podatkowego. Sąd nie podziela również zarzutów skarżącej dotyczących istoty sprawy. W przekonaniu skarżącej w zgłoszeniu celnym zaklasyfikowała ona poszczególne elementy systemu alarmowego do właściwych dla nich pozycji taryfy celnej. Natomiast w ocenie organów niektóre elementy systemu alarmowego należało zaklasyfikować do kodu TARIC 8531 10 30 00 – Sekcja XVI - Maszyny i urządzenia mechaniczne; sprzęt elektryczny; ich części; urządzenia do rejestracji i odtwarzania dźwięku, urządzenia telewizyjne do rejestracji i odtwarzania obrazu i dźwięku oraz części i wyposażenie dodatkowe do tych artykułów; Dział 85, który obejmuje "Maszyny i urządzenia elektryczne oraz ich części; rejestratory i odtwarzacze dźwięku, rejestratory i odtwarzacze obrazu i dźwięku oraz części i akcesoria do tych artykułów". Z kolei do pozycji 8531 10 30 zalicza się: Aparatura do sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej (na przykład dzwonki, syreny, panele wskaźnikowe, urządzenia alarmowe przeciwwłamaniowe lub przeciwpożarowe), elektryczna, inna niż ta objęta pozycją 8512 lub 8530 - Aparatura przeciwwłamaniowa, przeciwpożarowa oraz inna temu podobna: -- W rodzaju stosowanej w obiektach budowlanych. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko organów przyjęte za podstawę ich decyzji. W pierwszym rzędzie wyjaśnienia wymaga, że stosownie do art. 56 ust. 1 UKC, podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna (w skrócie: "WTC"). Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Zgodnie z art. 56 ust. 2 UKC, Wspólna Taryfa Celna obejmuje Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (lit. a), każdą inną nomenklaturę, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej lub która dodaje do niej dalsze podpodziały i która została ustanowiona w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny do celów stosowania środków taryfowych związanych z wymianą towarową (lit. b), a ponadto: stawki celne, preferencyjne środki taryfowe, środki przewidujące obniżenie lub zwolnienie z należności celnych, uprzywilejowane traktowanie taryfowe oraz inne środki taryfowe przewidziane w przepisach unijnych (lit. c – h). Natomiast klasyfikacja taryfowa towarów do celów stosowania WTC polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (art. 57 ust. 1 UKC). Zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia nr 2658/87 w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Przepis art. 1 ust. 2 rozporządzenia nr 2658/87 stanowi, że Nomenklatura Scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I do rozporządzenia (ust. 3). Zgodnie z art. 2 przedmiotowego rozporządzenia, Komisja ustanawia Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich, zwaną dalej "TARIC", która spełnia wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego, polityki handlowej, rolnej i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów (...). Zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi zgodnie z art. 1 jako wynik środków przyjętych przez Radę lub Komisję. Wspomniane rozporządzenie jest publikowane nie później niż dnia 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia roku następnego. Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Wspólna Taryfa Celna oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikację taryfową przeprowadza się na podstawie ogólnych reguł interpretacji nomenklatury scalonej (dalej jako "ORINS"), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej w krajach Unii Europejskiej. Natomiast stawki celne stosuje się zgodnie z Ogólnymi regułami dotyczącymi ceł, zawartymi w Sekcji I lit. B części pierwszej WTC, zawierającej przepisy wstępne. ORINS zostały ułożone sekwencyjnie i zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania poprzedniej reguły. W niniejszej sprawie organy dokonały klasyfikacji importowanych towarów w oparciu o reguły 1 i 6 ORINS, a także w oparciu o uwagę 4 do sekcji XVI WTC. Zgodnie z regułą 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następnymi regułami – od 2 do 6. W myśl reguły nr 6 ORINS, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, z zastosowaniem zasady, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. Należy jednak podkreślić, iż pojęcia w taryfie celnej nie zawsze zgadzają się z terminami przyjętymi w handlu, technologii itd. Określenia niektórych pojęć w taryfie celnej częściowo odbiegają od ogólnie przyjętych, takich przykładów jest w taryfie wiele i są one zawsze wymienione w uwagach do sekcji lub działu. O klasyfikacji taryfowej decyduje nie tylko brzmienie odpowiedniej pozycji, ale i uwagi do sekcji lub działów. Uwagi są nierozerwalnie związane z daną sekcją, działem, pozycją lub podpozycją, przy klasyfikacji muszą być bezwzględnie brane pod uwagę. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy, pomoc przy klasyfikacji taryfowej stanowią również Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ("Noty wyjaśniające do HS"), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, a także Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich ("Noty wyjaśniające do CN"), które są wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1(a) oraz art. 10 rozporządzenia nr 2658/87. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony jest pogląd, że w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w obiektywnych cechach i właściwościach danego towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów. W odniesieniu do tych obiektywnych cech i właściwości towarów musi istnieć możliwość ich sprawdzenia w momencie zgłoszenia celnego (zob. np. wyroki TSUE w sprawach: C-15/05 Kawasaki Motors Europe, C-310/06 FTS International, C-400/05 B.A.S. Trucks, C-183/06 RUMA, C-142/06 Olicom, C-635/13 SC ALKA CO SRL przeciwko Autoritatea Natională A Vămilor - Directia Regională Pentru Accize Si Operatiuni Vamale Galati I Direcţia Generală A Finanţelor Publice A Municipiului Bucure?ti,). Stanowisko to aprobowane jest również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. np. wyroki NSA w sprawach sygn. akt: I GSK 842/17, I GSK 1935/19, I GSK 1247/19, I GSK 565/17, I GSK 512/17, I GSK 398/17, I GSK 604/19, I GSK 829/16, I GSK 1021/16, I GSK 1087/16, I GSK 801/16, I GSK 776/16). Zaznaczyć również należy, że Noty wyjaśniające nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (wyroki w sprawie C-486/06; czy w sprawie C-405/97). Dlatego ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Powyższe stanowisko jest również podzielane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (zob. np. wyroki NSA w sprawach sygn. akt: I GSK 1935/19, I GSK 1247/19, I GSK 604/19, I GSK 829/16, I GSK 1151/15, I GSK 1737/14, I GSK 1720/14, I GSK 1721/14, I GSK 1738/14, I GSK 1749/14). Jak już wyżej wskazano, organ zaklasyfikował importowane urządzenia elektroniczne, które składały się na zestaw alarmowy, do podpozycji 8531 10 30 obejmującej aparaturę do sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej (na przykład dzwonki, syreny, panele wskaźnikowe, urządzenia alarmowe przeciwwłamaniowe lub przeciwpożarowe), elektryczną, inną niż ta objęta pozycją 8512 lub 8530 - aparatura przeciwwłamaniowa, przeciwpożarowa oraz inna temu podobna: -- W rodzaju stosowanej w obiektach budowlanych. Organ odwołał się do przytoczonych wyżej reguł 1 i 6 ORINS oraz do uwagi 4 do Sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej. Z uwagi 4 do Sekcji XVI WTC wynika zaś, że jeżeli maszyna (włączając kombinację maszyn), składa się z poszczególnych elementów (oddzielnych lub połączonych ze sobą orurowaniem, układami przeniesienia napędu, przewodami elektrycznymi lub innymi urządzeniami), przeznaczonych do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84 lub 85, to całość należy klasyfikować do pozycji właściwej dla tej funkcji. Uwaga 5 do Sekcji XVI WTC stanowi, że w niniejszych uwagach wyrażenie "maszyna" oznacza dowolną maszynę, zespół maszyn, instalację, urządzenie, aparaturę lub przyrząd wymienione w pozycjach objętych działem 84 lub 85. Bez wątpienia zatem importowane przez skarżącą urządzenia (elementy systemu alarmowego) spełniają definicje maszyny, o której wyżej mowa. Z kolei zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Sekcji XVI, pkt (VII) Jednostki funkcjonalne (Uwaga 4 do sekcji), uwaga ta ma zastosowanie wówczas, gdy maszyna (włączając połączenie maszyn) składa się z oddzielnych elementów składowych, które są przeznaczone do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84. lub częściej, działu 85. Całość w takim razie należy klasyfikować do pozycji odpowiedniej dla tej funkcji, bez względu na to czy poszczególne elementy składowe (dla wygody lub z innych powodów) pozostają oddzielnie, czy połączone są ze sobą przewodami rurowymi (doprowadzającymi powietrze, sprężony gaz, olej itp.), poprzez urządzenia stosowane do przenoszenia napędu, przewodami elektrycznymi lub innymi urządzeniami. Do celów tej uwagi wyrażenie "przeznaczone do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji" obejmuje wyłącznie maszyny i połączenia maszyn zasadniczo do wykonania funkcji ściśle określonej dla jednostki funkcjonalnej jako całości, a więc wyklucza maszyny lub urządzenia spełniające funkcje pomocnicze, a które nie biorą udziału w funkcji tej całości. W dalszej części wymieniono przykłady jednostek funkcjonalnych tego typu w rozumieniu uwagi 4., takie jak: - nadajniki radiowe i dołączone zasilacze sieciowe, wzmacniacze itp. (pozycja 8517) – pkt 10; - urządzenia radarowe z dołączonymi zasilaczami sieciowymi, wzmacniaczami itp. (pozycja 8526) – pkt 11; - systemy do odbioru telewizji satelitarnej składające się z odbiornika, talerza anteny parabolicznej, rotatora sterującego do talerza anteny, tuby zasilającej (falowodu), polaryzatora, przetwornika niskoszumowego blokowego (LNB) o częstotliwości wyjścia niższej od częstotliwości wejścia i sterownika zdalnego na podczerwień (pozycja 8528) - pkt 12, czy też; - alarmy przeciwkradzieżowe zawierające, np. lampowy promiennik podczerwieni, fotokomórkę i dzwonek (pozycja 8531) – pkt 13. Zauważono również, że części składowe niespełniające warunków uwagi 4. do sekcji XVI objęte są swoimi własnymi, odpowiednimi pozycjami. Stosuje się to, na przykład do zamkniętych systemów nadzoru wideo, składających się z kombinacji różnej ilości kamer telewizyjnych i monitorów wideo połączonych kablami koncentrycznymi ze sterownikiem, przełącznikami, łącznicami akustycznymi lub odbiornikami akustycznymi i ewentualnie maszynami do automatycznego przetwarzania danych (do zapamiętywania danych) i/lub rejestratorami wideo (do nagrywania obrazów). Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, niewątpliwie rację mają organy, że importowane urządzenia, które zostały przepakowane w zestawy, służyły zasadniczo do wykonywania ściśle określonej dla jednostki funkcjonalnej (zestawu), jako całości, funkcji alarmowej (sygnalizacyjnej) i powinny zostać zaklasyfikowane jako aparatura przeciwwłamaniowa, przeciwpożarowa oraz inna temu podobna - w rodzaju stosowanej w obiektach budowlanych. Skarżąca w skardze i w toku postępowania podnosiła, że urządzenia wchodzące w skład zestawu [...] nie stanowią aparatury przeciwwłamaniowej. Skarżąca podkreślała, że poszczególne urządzenia mogą pełnić różne funkcje i powinny być klasyfikowane oddzielnie. Podnosiła, że aby stanowiły funkcjonalny system alarmowy, wymagają czasochłonnej instalacji dostosowanej do potrzeb konkretnego klienta i wykorzystania dodatkowych urządzeń. Zestaw zawiera pojedyncze czujniki. Oczywistym jest zdaniem skarżącej, że żaden system alarmowy nie może opierać się na pojedynczym czujniku. [...] stanowi jedynie bazę do instalacji systemu, a klient dodaje dodatkowe czujniki, według potrzeby. Zauważenia jednak wymaga, że Noty wyjaśniające do pozycji 8531 WTC, których stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury należy taktować jako zasadę, stanowią, że "Z wyjątkiem urządzeń sygnalizacyjnych używanych w rowerach lub pojazdach silnikowych (pozycja 8512) oraz urządzeń do regulacji ruchem na drogach, kolejach itp. (pozycja 8530), niniejsza pozycja obejmuje wszystkie urządzenia elektryczne używane do celów sygnalizacyjnych, niezależnie od tego czy wykorzystują dźwięk do przekazywania sygnału (dzwonki, brzęczyki, buczki itp.), czy wykorzystują wskaźniki wizualne (lampki, klapki, oświetlone cyfry itp.) oraz niezależnie od tego czy są uruchamiane ręcznie (np. dzwonki przy drzwiach), czy też automatycznie (np. alarmy przeciwwłamaniowe)". Już z tej regulacji wyprowadzić należy wniosek, że konieczność uruchomienia alarmu, zsynchronizowania działania jego poszczególnych elementów nawet przy wykorzystaniu zewnętrznego oprogramowania, nie wyklucza zastosowania przyjętej przez organ pozycji. To postęp technologiczny wymusza podjęcie dodatkowych czynności celem uruchomienia danego urządzenia i jego właściwego, w tym bezprzewodowego działania. Nie oznacza to jednak, że zasadnicza funkcja zostaje przez to zniweczona. Jak dalej wskazano w Notach wyjaśniających do pozycji 8531 WTC, niniejsza pozycja obejmuje, między innymi: (E) Alarmy przeciwwłamaniowe. Urządzenia te składają się z dwóch części: części wykrywającej i części sygnalizacyjnej (dzwonek, brzęczyk, wskaźnik wizualny itp.), która wyzwala się automatycznie, gdy działa część wykrywająca. Alarmy przeciwwłamaniowe działają za pomocą różnych środków, np.: (1) Za pomocą styków elektrycznych, zwieranych po stąpnięciu na pewną część podłogi, otwarciu drzwi, zerwaniu lub dotknięciu cienkich drutów itp. (2) Na zasadzie zmiany pojemności. Stosuje się je często w sejfach, które pełnią rolę jednej płyty kondensatora; każdy zbliżający się obiekt zmienia jego pojemność, co zakłóca stan obwodu elektrycznego i włącza sygnał alarmowy. (3) Urządzenia fotoelektryczne. Na ogniwie fotoelektrycznym ogniskuje się promieniowanie (często promieniowanie podczerwone); przerwanie strumienia zmienia prąd w ogniwie fotoelektrycznym, włączając alarm. (F) Alarmy przeciwpożarowe. Alarmy automatyczne również składają się z dwóch podzespołów: wykrywającego i sygnalizacyjnego (dzwonka, brzęczyka, wskaźnika wizualnego itp.). Obejmują one: (1) Urządzenia uruchamiane za pomocą wyrobu topliwego (wosk lub specjalny stop), który topi się po wzroście temperatury powyżej pewnej wartości, co powoduje zwarcie elektrycznych styków i włączenie alarmu. (2) Urządzenia działające na zasadzie rozszerzania się bimetalowego paska, cieczy lub gazu - rozszerzenie poza pewien punkt powoduje włączenie alarmu; w jednym z typów rozszerzający się gaz przesuwa tłok w cylindrze; w skład urządzenia wchodzi zawór o takiej konstrukcji, że powolne rozszerzanie czynnika roboczego nie włącza alarmu, natomiast włącza go gwałtowne rozszerzanie spowodowane nagłym wzrostem temperatury. (3) Urządzenia działające na zasadzie zmian oporności elektrycznej elementu, poddanego zmianie temperatury. (4) Urządzenia z komórkami fotoelektrycznymi. Na komórce fotoelektrycznej jest zogniskowany strumień światła i alarm włącza się po jego przysłonięciu w określonym stopniu przez dym. Podobne urządzenia wyposażone we wskaźnik z podziałką lub w zespół rejestrujący obejmuje dział 90. Skarżąca podkreślała, że do uzyskania funkcji sygnalizacyjnej lub alarmowej niezbędne są dodatkowe urządzenia (niewchodzące w skład [...] np. syrena alarmowa, głośniki czy też inne urządzenia elektroniczne, które mogą emitować sygnał alarmowy. W ocenie skarżącej sprowadzone urządzenia nie wypełniają zatem podstawowej przesłanki pozwalającej na uznanie ich za aparaturę przeciwwłamaniową w rozumieniu CN 8531 10, ponieważ nie generują sygnału akustycznego. Wbrew jednak twierdzeniu skarżącej, przytoczone wyżej Noty wyjaśniające nie zawężają funkcji sygnalizacyjnej tylko do syren czy głośników. Należy przyznać rację organowi, że funkcja sygnalizacyjna nie musi być realizowana tylko przez syreny czy głośniki. Jak wynika z przywołanych Not wyjaśniających, funkcja sygnalizacyjna może być realizowana za pomocą "dzwonka, brzęczyka, wskaźnika wizualnego itp.". Użycie skrótu "itp." od "i tym podobne" wskazuje, że wymieniono tylko niektóre elementy listy, a są też inne, które nie zostały wymienione. Niezależnie bowiem od tego, czy system włączy syrenę, steruje zamkami elektrycznymi, wysyła powiadomienie do firmy ochroniarskiej, czy aktywuje alarm w telefonie komórkowym, to działania takie należy uznać za różne sposoby sygnalizowania alarmu. W świetle takiej treści Not wyjaśniających i rodzaju towaru będącego przedmiotem importu za nieadekwatne uznać należy odwołanie się przez skarżącą do rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 726/2012 z dnia 6 sierpnia 2012 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz.U.UE.L.2012.213.3) w zakresie klasyfikacji urządzenia elektronicznego (tak zwana jednostka zdalnego monitorowania windy), w obudowie o wymiarach w przybliżeniu 28 × 22 × 9 cm, do wbudowania w szybie windy. Jak słusznie zauważył przy tym organ odwoławczy, a co nie było kwestionowane przez stronę, na swojej stronie internetowej skarżąca wskazywała, że centrale alarmowe wykonują powiadomienia informacyjne, fotograficzną weryfikację alarmów, przesyłają zdjęcia z czujnika i powiadamiają agencję ochrony o włamaniu. Tym samym pełnią funkcję sygnalizacyjną informując o włamaniu, zalaniu, pożarze itp. Sygnalizacja to przesyłanie umownych znaków w celu przekazania informacji lub ostrzeżenia. Jest to ta sama funkcja co alarm akustyczny lub optyczny, tylko realizowana w inny sposób – przy wykorzystaniu sygnału radiowego przez powiadomienie lub zdjęcie na smartfonie. Pomimo więc, że urządzenia nie generują alarmu dźwiękowego czy świetlnego, pełnią funkcję sygnalizacyjną informując właściciela budynku lub agencje ochrony o próbie włamania, zalaniu lub pożarze. Trafnie zwrócił uwagę organ odwoławczy, że są to urządzenia tworzące kompleksowy system monitoringu przeciwwłamaniowego. Zasadnie organ odwoławczy podniósł, że w świetle treści instrukcji użytkowania przedłożonej przez skarżącą, urządzenie "[...] J. inteligentny panel sterowania jest kluczowym elementem systemu alarmowego A.. Urządzenie monitoruje działanie czujników A. i natychmiast wysyła sygnał alarmowy do właściciela [...]". Zatem jeden z elementów tego zestawu posiada funkcję sygnalizacyjną, o której jest mowa w notach wyjaśniających. Przypomnieć należy, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Sekcji XVI, pkt (VII) Jednostki funkcjonalne (Uwaga 4 do sekcji), uwaga ta ma zastosowanie wówczas, gdy maszyna (włączając połączenie maszyn) składa się z oddzielnych elementów składowych, które są przeznaczone do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji objętej jedną z pozycji działu 84. lub częściej, działu 85. Chodzi zatem o zbiór urządzeń, które wspólnie pełnią jedną zasadniczą funkcję – tu alarmową. To ustalenie jest wystarczające do przyjęcia, że zastosowany przez organy kod Taric jest jak najbardziej prawidłowy. Co więcej, z niepodważonych również przez skarżącą ustaleń ujawnionych w protokole kontroli wynika, że każde z urządzeń utworzonego zestawu [...] zawierało element funkcji sygnalizacyjnej, biorąc tym samym udział w wykonaniu funkcji ściśle określonej dla danej jednostki funkcjonalnej (zestawu) jako całości. Jak wynika z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli, w tym również w oparciu o informacje podane przez skarżącą na stronie internetowej (protokół kontroli z dnia 22 grudnia 2023 r. - k. 10,11,15 i 16): - bezprzewodowe czujniki otwarcia drzwi i okna to bezprzewodowe czujniki magnetyczne, które powiadamiają o pierwszych oznakach włamania do pomieszczenia, urządzenie może pracować w trybie nadajnika, wysyłając sygnał z czujnika bezprzewodowego do centrali; - czujnik ruchu, to urządzenie, które wykrywa zmiany promieniowania cieplnego lub fali elektromagnetycznej, czujniki są elementem systemu ochrony nieruchomości przed kradzieżą i włamaniem. Na swojej stronie internetowej skarżąca sama wskazywała, że bezprzewodowy czujnik ruchu i bezprzewodowy czujnik ruchu z sensorem mikrofalowym, to urządzenia, które powiadamiają właściciela o pierwszych oznakach włamania do domu lub biura; - centrala alarmowa lub urządzenie monitorujące i obrazujące, to urządzenie służące do odbioru sygnałów z czujek i przycisków alarmowych. Inteligentna centrala sterująca [...] to kluczowy element systemu bezpieczeństwa A., która monitoruje prace wszystkich czujników i natychmiast wysyła sygnał alarmowy do właściciela i centrali stacji monitorującej; - dwukierunkowy bezprzewodowy pilot z przyciskiem alarmowym – to brelok do sterowania systemem bezpieczeństwa, posiada przycisk alarmowy do wysyłania alarmów do zaufanych osób i agencji ochrony w przypadku niebezpieczeństwa, steruje trybami ochrony i wysyła alarm do centrali stacji monitorowania po naciśnięciu przycisku alarmowego na breloku. Według skarżącej, zestaw [...] mógłby wystarczyć do jednego pomieszczenia, co jednak w praktyce się nie zdarza. Skarżąca podnosi, że zestaw zawiera jedynie pojedyncze czujniki, tj. czujnik otwarcia drzwi, zalania, a oczywistym jest, biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego, że żaden system alarmowy nie może opierać się o pojedynczy czujnik ruchu. Dlatego też, jak podnosi skarżąca, zestaw [...] stanowi jedynie "bazę" dla instalacji systemu, a klient dodaje do niego dodatkowe czujniki, według potrzeby. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, sama okoliczność, że klient dodaje dodatkowe czujniki, według potrzeby, nie oznacza, że bez dokupienia dodatkowych elementów zasadnicza funkcja alarmowa zestawu nie zostaje zachowana i że zestaw nie jest zupełnym zestawem alarmowym. W ocenie Sądu, utworzone przez skarżącą zestawy [...] to w pełni funkcjonalne, kompletne zestawy alarmowe i tej oceny nie zmienia fakt, że zestaw ten można rozbudowywać, dołączać dodatkowe czujniki, dostosowywać go do różnorodnych potrzeb. Zestaw składa się z centrali alarmowej, dwóch czujników (czujnika ruchu i czujnika otwarcia drzwi i okna) oraz bezprzewodowego pilota z przyciskiem alarmowym. Organ ustalił powyższe na podstawie dołączonego do zgłoszenia dokumentu packing list oraz zestawienia zestawów alarmowych sprzedawanych przez skarżącą w pliku Excel, stanowiącym załącznik 11 do protokołu kontroli. W dokumencie Excel wyszczególniono elementy składowe zestawu. W niniejszej sprawie sprowadzony został rodzaj zestawu [...] wymieniony w pozycji 25 zestawienia w pliku Excel. Trafnie stwierdził organ, że w zestawach alarmowych [...] znajdują się dokładnie te same urządzenia, które zostały wymienione w packing list. Podana w packing list liczba poszczególnych urządzeń tworzących zestaw pozwalała skompletować określoną liczbę zestawów. Sama skarżąca zresztą, wystawiając swoją ofertę na platformie [...] ([...]) wskazuje, że "[...] Alarmu A. z [...] i czujnikami to kompletny zestaw, który zapewnia niezawodne zabezpieczenie Twojego domu czy biura. Centralne urządzenie [...] pełni kluczową rolę w systemie alarmowym A., koordynując działanie podłączonych czujników oraz zapewniając bezpieczną interakcję z użytkownikiem i agencją ochrony. Dzięki możliwości komunikacji z chmurą [...] i dostępowi do Internetu, z łatwością możesz konfigurować oraz monitorować system z dowolnego miejsca na świecie. [...] [...] zawiera m.in. czujnik ruchu [...], czujnik otwarcia drzwi [...] i pilota do zarządzania systemem [...]. Całość systemu cechuje stopień zabezpieczenia Grade 2, co gwarantuje wysoką skuteczność ochrony. Dodatkowo, centrala bezprzewodowa zapewnia możliwość dodania aż 50 użytkowników, co sprawia, że może być dostosowana do różnorodnych potrzeb. Zainstaluj [...] Alarmu A. i ciesz się spokojem, wiedząc, że Twój dom czy biuro są solidnie zabezpieczone przez nowoczesny i niezawodny system alarmowy". Z powyższego wynika, że stanowisko strony prezentowane w sprawie, co do oceny, czy sprzedawane przez nią zestawy [...] stanowią kompletny system alarmowy, jest odmienne od prezentowanego w jej ofercie handlowej, co świadczy o przyjętej taktyce procesowej i prawidłowym stanowisku organów w tym przedmiocie. Skarżąca wskazywała również na multifunkcyjność urządzeń wchodzących w skład zestawu [...], tj. na możliwość ich wykorzystania do realizowania różnych funkcji w połączeniu z systemami różnych producentów oraz systemami realizującymi funkcje inne niż alarmowe (m.in. do sterowania oświetleniem, zamkami elektrycznymi, roletami, bramami garażowymi). W kontekście powyższego podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, że nie kwestionując faktu, iż urządzenia mogą pełnić różną funkcję, to jednak kluczowy dla klasyfikacji towaru objętego niniejszym zgłoszeniem celnym jest fakt, że w chwili dopuszczenia do obrotu wszystkie części zestawów [...] znajdowały się w jednej przesyłce, co potwierdza wspomniany już wyżej dokument packing list i zostały wykorzystane jako kompletny system alarmowy, wymagały jedynie przepakowania. Również z przedstawionego przez skarżącą w toku postępowania kontrolnego zestawienia w pliku Excel produktów, z których tworzone były zestawy [...] składające się z kilku pojedynczych urządzeń, wynika, że w niniejszej sprawie sprowadzone zostały nie poszczególne urządzenia, ale zestawy alarmowe [...]. Skarżąca zarzucała jednak, że organy wbrew zasadom klasyfikacji danego towaru w oparciu o obiektywne jego cechy i właściwości na moment importu, przyjęły za podstawę klasyfikacji dalszy sposób wykorzystania poszczególnych elementów systemu alarmowego, opierając się między innymi na dołączonym przez spółkę zestawieniu w dokumencie Excel i mając na względzie zakres działalności importera. Takie stanowisko jest nieuprawnione. Po pierwsze, skarżąca sama nie kwestionowała, że sprowadzone i pogrupowane w ilości po 10 sztuk urządzenia posłużyły do przepakowania w poszczególne zestawy składające się z centrali alarmowej, czujnika ruchu, czujnika otwarcia drzwi i okna oraz dwukierunkowego bezprzewodowego pilota. Przedstawiając w dniu 30 października 2024 r. w siedzibie organu zestawy [...] w ilości 10 szt. skarżąca wyjaśniła, że w momencie importu zestawy były pakowane w zbiorczą paczkę po 10 szt. zestawów. Jak zauważył organ odwoławczy, a czego także skarżąca nie podważała, również w toku kontroli skarżąca złożyła oświadczenie z dnia 6 czerwca 2023 r., z którego wynika między innymi, że towary nabywane od A. S. są pakowane zgodnie ze standardami dostawcy, czyli w procesie produkcji i dystrybucji wszystkie urządzenia są pakowane pojedynczo. Spółka oświadczyła również, że po zakupie od dostawcy częściowo łączy produkty w zestawy [...]. Po drugie, właśnie rodzaj importowanych towarów i ich obiektywne właściwości oraz ich ilość wskazywała, że przedmiotem importu w rozumieniu taryfy celnej były zestawy alarmowe przeznaczone do pełnienia funkcji właściwej dla urządzeń z pozycji 8531 WTC. Trafność stanowiska organów potwierdziło tylko przedłożone przez skarżącą zestawienie sporządzone w dokumencie Excel. Po trzecie zwrócić należy uwagę, że zgodnie z orzecznictwem TSUE przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy oceniać według jego obiektywnych cech i właściwości (por. wyroki w sprawie C-403/07 Metherma Gmbh & Co. KG przeciwko Hauptzollamt Düsseldorf i w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat). W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy organ trafnie przyjął, że mając na względzie obiektywne cechy i właściwości sprowadzonych towarów objętych jedną przesyłką i pogrupowanych w te same ilości, uznać należało, że przedmiotem importu były nie poszczególne urządzenia a systemy alarmowe, co potwierdziły dokumenty przedłożone przez samą spółkę i jej oświadczenia. Jeszcze raz podkreślić należy, że oceny, iż importowane przez spółkę towary stanowiły kompletne zestawy alarmowe nie zmienia fakt, że jak podnosi skarżąca, wymagają finalnego skonfigurowania. To, że instrukcja stosowania poszczególnych urządzeń zależna jest od ich konfiguracji, nie odbiera im w rozpatrywanym przypadku zasadniczej funkcji alarmowej. Także to, że co do zasady importowane przez spółkę urządzenia mogą funkcjonować niezależnie od siebie, nie zmienia prawidłowej oceny organu, że w chwili dopuszczenia do obrotu stanowiły one części kompletnych zestawów alarmowych [...] zapakowane i pogrupowane, wymagające jedynie przepakowania. Słusznie przy tym podkreślono, że organy nie zakwestionowały klasyfikacji taryfowej wszystkich zgłoszonych według niniejszego zgłoszenia celnego urządzeń, a tylko te, które w dokumencie packing list zostały pogrupowane w zestawy. Podsumowując, w ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu, że z analizy klasyfikacji wybranych towarów importowanych przez spółkę A. wynika, że spółka sprowadzała urządzenia, które tworzą kompleksowe systemy monitoringu przeciwpożarowego oraz sygnalizacji włamań. Importowany towar ma zasadniczy charakter systemu alarmowego, gdyż przeznaczony jest do pełnienia ściśle określonych funkcji i w świetle reguł 1 i 6 ORINS obejmuje je klasyfikacja towarowa do kodu dla elektrycznych urządzeń do sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej - do kodu 8531 10 30 00. Jak wskazano też wyraźnie w zaskarżonej decyzji, klasyfikacji importowanego towaru do kodu 8531 10 30 00 dokonano na podstawie reguł 1 i 6 ORINS oraz uwagi 4 do Sekcji XVI WTC. Organ nie stosował reguły 2a) i 3b) ORINS. Organ odwoławczy ogólnie rozważył, w jakich okolicznościach reguły 2a) i 3b) ORINS mogłyby mieć zastosowanie, odnosząc się do stanowiska strony przedstawianego na etapie postępowania oraz załączonych Wiążących Informacji Taryfowych. Skarżąca w toku postępowania podnosiła bowiem, że przedstawione Wiążące Informacje Taryfowe potwierdzają, iż klasyfikacja zestawów alarmowych do jednego kodu CN możliwa jest wtedy, gdy są one przeznaczone jako zestaw do sprzedaży detalicznej. Organ w swojej ocenie materiału dowodowego nie pominął też korespondencji skarżącej prowadzonej z Ministerstwem Finansów, odnośnie klasyfikacji wyrobów spółki. W aktach administracyjnych sprawy znajdują się pisma Ministerstwa Finansów z dnia 4 kwietnia 2024 r., 19 czerwca 2024 r. oraz 28 kwietnia 2025 r. dotyczące stosowania uwagi 4 do sekcji XVI WTC. Pisma stanowią odpowiedzi na zapytania skarżącej dotyczące klasyfikacji produktów jako jednostek funkcjonalnych zgodnie z uwagą 4 do sekcji XVI. Z treści pism Ministerstwa Finansów wynikają jedynie ogólne wskazówki, że uwaga 4 do sekcji XVI pozwala na klasyfikację wielu maszyn do jednego kodu, pod warunkiem, że są one przeznaczone do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji oraz, że uwaga 4 do sekcji XVI może mieć zastosowanie wyłącznie do towarów wspólnie realizujących ściśle określoną funkcję, natomiast zbiór wyrobów o różnych funkcjach, ale zestawionych do wykonywania określonej potrzeby i zapakowanych razem, należy klasyfikować w oparciu o regułę 3(b) ORINS. Organ odwoławczy przyznał również, że kwestia klasyfikacji przedmiotowych urządzeń była przedmiotem konsultacji w ramach unijnej platformy CIRCA BC służącej do oceny i wymiany informacji na temat zagadnień klasyfikacyjnych, które budzą wątpliwości. Organ wskazał, że odpowiedzi udzieliły trzy państwa. W opinii państwa Belgii urządzenia należy klasyfikować osobno, stanowisko to poparł przedstawiciel Portugalii, natomiast przedstawiciel administracji duńskiej opowiedział się za klasyfikacją do kodu obejmującego alarmy. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w aktach sprawy. Okoliczność różnej oceny w odniesieniu do spornej w sprawie klasyfikacji nie podważa jednak prawidłowości stanowiska organu, wyprowadzonego z analizy całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Odnośnie powoływanego przez obie strony sporu wyroku TSUE z dnia 25 lutego 2016 r. w sprawie C-143/15, mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Hoge Raad der Nederlanden (Sąd Najwyższy Niderlandów), skład orzekający podziela także w tym zakresie stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji. Trafnie organ zauważył, że w omawianym wyżej wyroku TSUE wskazał, iż będący przedmiotem postępowania "videomultiplexer" pełni trzy różne funkcje: - w pierwszej kolejności "videomultiplexer" zapewnia zapis i odtwarzanie obrazu i dźwięku, przy czym może on, z jednej strony, odbierać sygnały z czujników oraz obrazy i dźwięki z kamer, przywracać te dźwięki i odtwarzać te obrazy na monitorach, - w drugiej kolejności "videomultiplexer" pełni funkcję alarmu. W tym celu posiada on wbudowany sygnał alarmowy, który można tak ustawić, że gdy wykryte ruchy, dźwięki lub sygnały to uzasadniają "videomultiplexer" aktywuje urządzenia wysyłające sygnał dźwiękowy lub świetlny bądź wysyła sygnał ostrzegawczy w postaci e-maila do jednego lub kilku podłączonych do systemu użytkowników (jak policja, straż pożarna, właściciel budynku lub firma ochroniarska), - w trzeciej kolejności "videomultiplexer" zapewnia przekaz i odbiór danych w sieci. W tym celu jest on zaopatrzony w urządzenia pozwalające wysyłać e-maile do użytkowników systemu i łączyć się z Internetem, z sieciami cyfrowymi lub urządzeniem do automatycznego przetwarzania danych. Główną funkcją "videomultiplexera", w kontekście jego obiektywnych cech i właściwości oraz przeznaczenia, jest zapis lub odtwarzanie obrazu i dźwięku w ramach systemu ochrony i nadzoru, pozostałe funkcje, jakie może pełnić "videomultiplexer", czyli funkcje alarmowe i sieciowe, stanowią jedynie funkcje pomocnicze, przeznaczone do polepszenia funkcjonowania systemu, do którego podłączony jest "videomultiplexer". W związku z powyższym w ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przedmiotowy towar należy zaklasyfikować do pozycji CN 8521 Wspólnej Taryfy Celnej (Aparatura do zapisu lub odtwarzania obrazu i dźwięku, nawet z wbudowanym urządzeniem do odbioru sygnałów wizyjnych i dźwiękowych (tunerem wideo). Słusznie też organ w odpowiedzi na podniesione w skardze zarzuty podkreślił, iż w omawianym wyżej wyroku TSUE wskazał, że "videomultiplexer" jest wykorzystywany w ramach instalacji do zabezpieczania lub nadzoru nad budynkami, a konkretniej, stanowi on element zamkniętego systemu nadzoru wideo. Jak podnosił rząd niderlandzki i Komisja, system taki może również funkcjonować, nie obejmując "videomultiplexera". Aparatura wykrywająca, która jest używana w ramach tego systemu, może bowiem wypełniać swą funkcję bez obecności "videomultiplexera". Ponadto, funkcjonowanie mechaniczne i elektryczne tej aparatury nie jest zależne od obecności "videomultiplexera". W konsekwencji "videomultiplexer" nie może być uważany za "część maszyny" w rozumieniu uwagi 2 do sekcji XVI CN. Uwaga ta nie ma zatem znaczenia dla klasyfikacji tego towaru w CN. W odniesieniu do uwagi 4 do sekcji XVI CN Sąd stwierdził, że zgodnie z jej brzmieniem ma ona zastosowanie wyłącznie do ,,maszyn[y] (włączając kombinację maszyn), [która] składa się z poszczególnych elementów [...] przeznaczonych do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji (66). Nota wyjaśniająca do HS dotycząca uwagi 4 do sekcji XVI HS, która ma identyczne brzmienie jak uwaga 4 do sekcji XVI CN wskazuje, że wyrażenie "przeznaczone do wspólnego pełnienia ściśle określonej funkcji" obejmuje wyłącznie maszyny i połączenia maszyn zasadniczo do wykonania funkcji ściśle określonej dla jednostki funkcjonalnej jako całości, a więc wyklucza maszyny lub urządzenia spełniające funkcje pomocnicze, a które nie biorą udziału w funkcji tej całości (67). W związku z tym zgodzić się należy z organem, iż powołany wyrok TSUE nie przemawia za trafnością stanowiska skarżącej w okolicznościach niniejszej sprawy, której stan faktyczny i przedstawione dowody wskazują, że wprawdzie importowane przez stronę urządzenia mogą funkcjonować niezależnie od siebie, jednak jak wynika z dokumentów packing list i zestawienia strony – urządzenia stanowiły łącznie zestawy alarmowe [...], ich funkcją była funkcja alarmowa. Organy prawidłowo również zastosowały art. 103 UKC, jak i przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), obowiązujące na dzień dokonania zgłoszenia celnego, w tym art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 33 ust. 2 i 2a przedmiotowej ustawy. Przy tym skarżąca nie podnosiła skonkretyzowanych zarzutów w tym zakresie. Dodatkowo należy wyjaśnić, że o długu celnym nie powiadamia się dłużnika po upływie okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego (art. 103 ust. 1 UKC). W przypadku gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu, okres trzech lat przewidziany w ust. 1 przedłuża się minimalnie do pięciu a maksymalnie do dziesięciu lat zgodnie z prawem krajowym (art. 103 ust. 2 UKC). Według art. 103 ust. 3 UKC okresy, o których mowa w ust. 1 i 2, zostają zawieszone jeżeli: a) złożone zostaje odwołanie zgodnie z art. 44; takie zawieszenie obowiązuje od daty złożenia odwołania i przez okres trwania postępowania odwoławczego; lub b) organy celne poinformowały dłużnika zgodnie z art. 22 ust. 6 o przyczynach, dla których zamierzają powiadomić o długu celnym; takie zawieszenie obowiązuje od daty takiego powiadomienia do końca okresu, w którym dłużnik ma możliwość przedstawienia swojego punktu widzenia. Zatem w realiach badanej sprawy upływ okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego nie stanowił przeszkody do wydania w dniu 30 grudnia 2025 r. decyzji przez organ odwoławczy. W ocenie Sądu bezpodstawne są zatem zarzuty skargi dotyczące naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w szczególności prawidłowości zgromadzenia przez organy materiału dowodowego w sprawie i naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego, zarówno co do zupełności zgromadzonego materiału dowodowego, jak też jego oceny, nie budzi wątpliwości. Organ podjął niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, w sposób wyczerpujący rozpatrzył i ocenił materiał dowodowy, przy czym ocena ta nie jest dowolna i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane elementy i odnosi się do poszczególnych wniosków i dowodów. Organ wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł oraz prawidłowe podstawy wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest logiczne, spójne i kompletne, zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Uzasadnienie decyzji organu I instancji spełnia kryteria wynikające z treści art. 22 ust. 7 UKC. Jako decyzja niekorzystna dla skarżącej określała podstawy, na których ją oparto i zawierała pouczenie o prawie do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 44. Skarżąca skorzystała ze środka odwoławczego. Zaskarżona decyzja została wydana z poszanowaniem przepisu art. 210 § 4 o.p. określającego niezbędne elementy składające się na uzasadnienie faktyczne i prawne rozstrzygnięcia. Formułowany zarzut o naruszeniu art. 191 o.p., poprzez przyjęcie przez organ, że importowane urządzenia stanowiły kompletny system alarmowy, był nietrafny w sytuacji, kiedy organ ocenił na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego, że sprowadzone artykuły zostały objęte jednym zgłoszeniem celnym i przeznaczone do wykorzystania jako kompletny system alarmowy wymagający jedynie uprzedniego przepakowania. Legalności zaskarżonej decyzji nie podważa również stanowisko strony wynikające z pisma pełnomocnika skarżącej z dnia 25 czerwca 2026 r., w którym pełnomocnik podtrzymał w niniejszej sprawie argumentację przedstawioną na rozprawie w dniu 25 czerwca 2026 r. między innymi w sprawach o sygn. akt III SA/Lu 139/26 oraz III SA/Lu 144/26. Zarzut naruszenia art. 144 § 1a o.p., poprzez nieprawidłowe doręczenie decyzji organu I instancji oraz powiadomienia w trybie art. 22 ust. 6 UKC jest nieskuteczny. Warunki doręczania pism drogą elektroniczną określone w art. 144 § 1a o.p. nie zostały naruszone. Wskazane unormowanie przewiduje, że w przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych, pisma doręcza się na: 1) adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych; 2) adres do doręczeń elektronicznych powiązany z kwalifikowaną usługą rejestrowanego doręczenia elektronicznego, za pomocą której wniesiono podanie, jeżeli adres do doręczeń elektronicznych nie został wpisany do bazy adresów elektronicznych. Wymaga wyjaśnienia, że przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji (art. 22 ust. 6 UKC). Jak wcześniej wykazano, organ zawiadomił skarżącą o wydanym rozstrzygnięciu zarówno z dnia 31 grudnia 2024 r. oraz z dnia 30 grudnia 2025 r. W tych okolicznościach stanowisko skarżącej, że nie jest prawdą, iż nie jest możliwe doręczenie decyzji organu przez PUESC, jest przejawem prowadzenia przez stronę szerszej, jednak nietrafnej polemiki, mającej wykazać, że naruszono prawa strony do obrony swoich interesów. Nietrafnie również strona zarzuca, że odmowa połączenia wszystkich wielu spraw z udziałem skarżącej narusza prawo strony do obrony. Wprawdzie, jak podnosi skarżąca, wiąże się to z ponoszeniem przez stronę kosztów obsługi prawnej każdej odrębnej sprawy celnej, a także podatkowej – będącej pochodną zastosowania w pierwszej kolejności przez organ przepisów prawa celnego, jednak nie można uznać za celowe wydania jednego rozstrzygnięcia organu celno-skarbowego dotyczącego zmiany poszczególnych zgłoszeń celnych dokonanych w różnym okresie. Przepis art. 90 ustawy Prawo celne nie kreuje też obowiązku połączenia przez organ celny spraw tego samego podmiotu, pozostających ze sobą w związku, celem ich łącznego rozstrzygnięcia. Stwarza jedynie taką możliwość. Zatem nieskorzystanie z niej przez organ nie powinno być postrzegane jako naruszenie przepisów prawa. Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącej o skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości UE pytania w brzmieniu: "Czy przepisy nomenklatury scalonej powinny być interpretowane w ten sposób, że pozycją 8531 mogą być objęte zestawy urządzeń nieposiadające elementu sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej". Przedmiotowy wniosek w istocie wynika nie z powstających wątpliwości związanych z interpretacją nomenklatury scalonej, ale z przyjętego i konsekwentnie podtrzymywanego przez stronę stanowiska, że system [...] rejestrujący ruch, przetwarzający dane i wysyłający sygnał do innego urządzenia, nie powinien być traktowany jako aparatura do sygnalizacji wzrokowej lub dźwiękowej, ponieważ nie jest to sygnał w rozumieniu pozycji 8531. Skarżąca daje temu wyraz twierdząc, że nigdy nie sprzedawała tego zestawu jako samodzielnego systemu alarmowego, ale nawet gdyby ten system był samodzielnym systemem alarmowym to nie jest to zestaw urządzeń do sygnalizacji wzrokowej lub dźwiękowej z pozycji 8531. Sąd nie uwzględnił też wniosku dowodowego zawartego w piśmie z dnia 22 czerwca 2026 r. Nie wystąpiły bowiem przesłanki określone w art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143, ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). Powoływana przez skarżącą na etapie postępowania sądowego okoliczność, że spółka rekomenduje na swojej stronie internetowej, w ramach korzystania z konfiguratora zestawu alarmowego, zakup urządzenia A. [...] [...], nie ma znaczenia dla oceny zaskarżonej decyzji. Jak wyjaśniono bowiem już wyżej, funkcja sygnalizacyjna może być realizowana w różny sposób, nie tylko poprzez sygnał dźwiękowy. W sprawie nie zachodzą więc istotne wątpliwości, dla wyjaśnienia których niezbędne byłoby przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu. Odnosząc się do argumentu, że rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 550/2014 z dnia 20 maja 2014 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej, wyklucza klasyfikację spornego urządzenia [...] do pozycji 8531, należy wyjaśnić, że wspomniane rozporządzenie odnosi się do wykrywacza płomieni jako elektrycznej aparatury do sygnalizacji dźwiękowej lub wzrokowej. Wspomniane wcześniej rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 726/2012 z dnia 6 sierpnia 2012 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej wyklucza klasyfikację do pozycji 8531 urządzenia elektronicznego (jednostki zdalnego monitorowania windy). Przyjęto w tym ostatnim rozporządzeniu, że urządzenie nie zapewnia żadnych sygnałów dźwiękowych lub wzrokowych. Skarżąca nie wskazała jednak na istotne podobieństwo techniczne importowanego towaru do urządzeń "wykluczonych" na mocy wyżej wymienionych rozporządzeń z dnia 6 sierpnia 2012 r. i z dnia 20 maja 2014 r. z możliwości klasyfikacji do pozycji 8531. Pogląd prawny, że art. 73 ustawy Prawo celne wyłączający stosowanie art. 165b o.p. dotyczy tylko spraw celnych, a nie podatku VAT od importowanych towarów, nie mógł być zaakceptowany przez Sąd. Strona pomija bowiem, że przeprowadzona kontrola dotyczyła głównie obrotu towarowego w zakresie wartości celnej oraz taryfikacji. Przyjęty przez stronę sposób rozumienia znaczenia art. 165b o.p. odnosi się jedynie do aspektu podatkowego. Takiego charakteru (podatkowego) nie miała przeprowadzona kontrola. Wszczęcie postępowania po ujawnieniu nieprawidłowości przez kontrolę podatkową nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli jest zasadą wyrażoną w art. 165b § 1 o.p. Upływ 6 - miesięcznego terminu określonego w art. 165b § 1 o.p. powoduje przedawnienie prawa do wszczęcia postępowania podatkowego. Nie ogranicza możliwości organu do dokonania w trybie art. 48 UKC weryfikacji prawidłowości i kompletności informacji podanych w zgłoszeniu celnym. Nie pozbawia organu prawa do wystosowania powiadomienia w trybie art. 22 ust. 6 UKC, jak też do zmiany zgłoszenia celnego i w konsekwencji do zawiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego oraz określenia kwoty zaległości podatkowej w podatku VAT. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę.