Ts 120/18

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 1 lipca 2019 r. Pozycja 134 POSTANOWIENIE z dnia 9 kwietnia 2019 r. Sygn. akt Ts 120/18 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Mariusz Muszyński , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej E.T. w sprawie zgodności: art. 5a pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym o d osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) z art. 64 ust. 1 i 3 w zw iązku z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: nadać skardze konstytucyjnej dalszy bieg . UZASADNIENIE W skardze konstytucyjnej wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 30 lipca 2018 r. (data nadania), E.T. (dalej: skarżąc y ) wystąpił o zbadanie zgodności art. 5a pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (ówcześnie: Dz. U. z 2018 r. poz. 200 , ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2018 r. poz. 1504, ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem s karżąc ego, art. 5a pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. narusza zas adę szczególnej określoności prawa daninowego, co przekłada się na niezasadne ograniczenie chronionego konstytucyjnie prawa własności środków pieniężnych poprzez bezpodstawne obciążenie zobowiązaniem podatkowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizyczny ch. Skarżący uważa, że doszło do obciążenia go tym podatkiem w wyniku rozszerzającej wykładni niejednoznacznych i niedookreślonych przepisów , w sytuacji zwykłego wykonywania prawa własności, nie podlega jącego opodatkowaniu. O bowiązek jasnego i precyzyjnego formułowania przepisów został zaś naruszony przez: 1 ) nieprecyzyjne uregulowanie pojęcia „działalności gospodarczej” w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. , które jest niejednoznaczne, niedookreślone i prowadzi do uzasadnionych wątpliwości co do możliwości obiektywnego ustalenia przesłanek kształtujących prawnopodatkową kwalifikację źródła przychodu, a także w zakresie wzajemnego odniesienia z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a; 2 ) niezrozumiały i niemożliwy do interpretacji w drodze wykładni OTK ZU B/2019 Ts 120/18 poz. 134 2 j ęzykowej stosunek art. 5 a pkt 6 i art.10 ust. 1 pkt 8 lit. a, których interpretacja prowadzi do sprzecznych konkluzji, uniemożliwiając ustalenie, które źródło przychodu ma pierwszeństwo. Tego rodzaju nieuzasadnione obciążenie stanowi ponadto naruszenie konstytucyjnej zasady równości, gdyż – w tożsamych lub an alogicznych stanach faktycznych – podmioty znajdujące się w relewantnej sytuacji prawnej traktowane są odmiennie. Niedookreśloność zaskarżonych przepisów powoduje naruszenie zasady równości (art. 32 ust. 1 Konstytucji), gdyż przez dowolne stosowanie przesłanki „ciągłości” oraz „zorganizowania” dochodzi do dys kryminacji podatkowej podmiotów (art. 84 Konstytucji), które władają gruntami o znacznej powierzchni, co przekłada się na trudności w sprzedaży całego gruntu. Ponadto zaskarżony p rzepis narusza – w ocenie skarżącego – zasadę zaufania jednostki do Państwa i zasadę poprawnej legislacji, gdyż definicja działalności gospodarczej obarczona jest błędem logicznym regressus ad infinitum i w ten sposób nie realizuje zasady jednoznaczności p rawa. Skarżący podkreśla, że przyczyną niekonstytucyjności wskazanych w petitum przepisów nie jest rozbieżność orzecznicza, która jest jedynie konsekwencją braku dostatecznej określoności definicji „działalności gospodarczej”, tylko właśnie jej niezgodność z konstytucyjną zasadą szczególnej określoności prawa daninowego wynikająca ze sposobu, w jaki definicja ta została sformułowana. Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następującym stanem faktycznym. Skarżący , wspólnie z żoną , nabył w styczniu 1999 r. gospodarstwo rolne od Agencji Nieruchomości Rolnej Skarbu Państwa, o łącznej powierzchni 557,8008 ha za kwotę 1 918126,73 zł . W kwietniu 2007 r., w wyniku częściowego podział u majątku dorobkowego małżonków, skarżący stał się jego wy łącznym właś cicielem. P o upływie 9 lat od nabycia , skarżący podjął decyzję o sprzedaży całego gospodarstwa. W latach 2008- 2014 dokonywał sprzedaży sukcesywnie wydzielanych części nieruchomości, zawieraj ąc łącznie 64 umowy sprzedaży, z których uzyskał przychody w kwoci e 9 604 602,11 zł. Skarżący wskazuje trzy odrębne postępowania , na skutek których doszło do naru- szenia jego praw i wolności: 1) d ecyzją z 23 czerwca 2015 r. (nr […] ) Dyrektor Urzęd u Kontroli Skarbowej w O. (dalej: Dyrektor UKS) określił zobowiązanie podatko we w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok. Z ostała ona utrzymana w mocy d ecyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. (dalej: Dyrektor IS) z 18 września 2015 r. (nr […] ) . Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. (dalej: WSA), wyrokiem z 17 grudnia 2015 r. (sygn. akt […] ) oddalił skargę, podzie - lając pogląd organu, że skarżący uzyskał przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) wyrokiem z 5 kwietnia 2018 r. (sygn. akt […] ) oddal ił skargę kasacyjną; 2) d ecyzją z 11 października 2016 r. (nr […]) Dyrektor UKS określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok. Decyzja został a utrzymana w mocy d ecyzją Dyrektora IS z 13 grudnia 2016 r. (nr […] ). WSA wyrokiem z 13 kwietnia 2017 r. (sygn. akt […]) oddalił skargę , p odzielając pogląd organu, że skarżący prowadził niezgłoszoną pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży nieruchomości gruntowych. NSA wyrokiem z 5 kwietnia 2018 r. (sygn. akt […] ) oddalił skargę kasacyjną ; 3) trzema decyzjami z października 2016 r. (nr […] ; nr […] i nr […] ), Dyrektor UKS określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiednio za rok 2011, 2012 oraz 2013 . Decyzje zostały utrzymane w mocy trzema decyzjami Dyrektora IS ze stycznia 2017 r. (za 2011 r. – nr […] ; za 2012 r. – nr […] ; za 2013 r. – nr OTK ZU B/2019 Ts 120/18 poz. 134 3 […] ). Następnie WSA wyrokiem z 18 maja 2017 r. (sygn. akt […]) oddalił skargę w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2011-2013, p odzielając pogląd organu, że skarżący uzyskał przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. NSA wyrokiem z 5 kwietnia 2018 r. (sygn. akt […] ) oddalił skargę kasacyjną. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: W myśl art. 79 ust. 1 Konstytucji każdy, czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo, na zasadach określonych w ustawie, wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub inny organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego wolnościach lub prawach albo obowiązkach określonych w Konstytucji. Skarga konstytucyjna jest nadzwyczajnym środkiem ochrony konstytucyjnych wolności lub praw, którego merytoryczne rozpoznanie uwarunkowane zostało spełnieniem wielu przesłanek wynikających zarówno z art. 79 ust. 1 Konstytucji , jak i z przepisów ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem K onsty - tucyjnym (Dz. U. poz. 2072 , ze zm. ; dalej : u.o.t.p. TK). Zgodnie z art. 61 ust. 1 u.o.t.p. TK, skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpo- znaniu na posiedzeniu niejawnym, podczas którego Trybunał bada, czy odpowiada ona okre- ślonym przez prawo wymaganiom, a także czy nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 59 ust. 1 u.o.t.p. TK. W ocenie Trybunału analizowana skarga konstytucyjna spełnia wymagania formalne wynikające z art. 79 ust. 1 Konstytucji oraz art. 53 i art. 77 ust. 1 u.o.t.p. TK. Skargę konstytucyjną wniesioną przez skarżącego sporządził i wniósł pełnomocnik będący radcą prawnym, który załączył do skargi stosowne pełnomocnictwo szczególne oraz – w kolejnym piśmie – pełnomocnictwo substytucyjne (art. 53 ust. 2 pkt 3 u. o.t.p. TK). Skarżący wyczerpał przy sługującą mu drogę prawną, ponieważ wszystkie trzy wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 5 kwietnia 2018 r. (sygn. akt: […] ) są ostateczne i nie przysługują od nich żadne zwyczajne środki zaskarżenia. Zachowany zo- stał trzymiesięczny termin wniesienia skargi, wynikający z art. 77 ust. 1 u.o.t.p. TK, ponieważ wyrok NSA z 5 kwietnia 2018 r. w sprawie o sygn. akt […] został skarżącemu doręczony 5 czerwca 2018 r., o sygn. akt […] , 7 czerwca 2018 r., a o sygn. akt […] , 13 lipca 2018 r., s karga konstytucyjna została zaś wniesiona 30 lipca 2018 r. W skardze konstytucyjnej s karżący przedstawił stan faktyczny sprawy (art. 53 ust. 1 pkt 4 u.o.t.p. TK), a w zakresie analizowan ego zarzutu prawidłowo określił przedmiot kontro- li (art. 53 ust. 1 pkt 1 u.o.t.p. TK). Ws kazał, które przysługują ce mu konstytucyjne prawa i w jaki sposób zostały – jego zdaniem – naruszone (art. 53 ust. 1 pkt 2 u.o.t.p. TK), jak też należycie uzasadnił sformułowane w skardze zarzuty (art. 53 us t. 1 pkt 3 u.o.t.p. TK). W ocenie Trybunału , skoro wniesiona skarga konstytucyjna spełnia wymagania prze- widziane w u.o.t.p. TK , a nie zachodzą okoliczności określone w art. 61 ust. 4 pkt 3 u.o.t.p. TK, to – na podstawie art. 61 ust. 2 tej ustawy – zasadne jest nadanie jej dalszego biegu. Mając na uwadze powyższe, Trybunał postanowił jak w sentencji.