Ts 151/19

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 6 lipca 2020 r. Pozycja 204 POSTANOWIENIE z dnia 29 kwietnia 2020 r. Sygn. akt Ts 151/19 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Andrzej Zielonacki , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej T. M. prowa - dzącego działalność gospodarczą pod firmą „F . K . T. M. ” o zbadanie zgodności: art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.) , w brzmieniu obowiązującym 8 lipca 2009 r., z art. 2 w związku z art. 42 ust. 2 Konstytucji Rzeczypo spolitej Polskiej , p o s t a n a w i a: nadać dalszy bieg skardze konstytucyjnej . UZASADNIENI E 1. W skardze konstytucyjnej , wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 7 paździer - nika 201 9 r. (data nadania) , T. M. prowadzący działalność gospodarczą pod fi rmą „ .F. K . T. M. ” ( dalej: skarżąc y ), reprezentowan y przez adwokata ustanowionego pełnomocnikiem z wyboru, wystąpił z żądaniem przytoczonym na tle następującego stanu faktycznego : 1.1. Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K . , postanowieniem z 8 lipca 2009 r., wszczął śledzt wo w sprawie o prz estępstwo skarbowe, polegające na tym, że skarżący posługując się w 2008 r. nierzetelnymi fakturami na rzekomy zakup towarów i usług naraził Skarb Państwa na uszczuplenie zobowiązań podatkowych. Naczelnik Dru giego Urzędu Skarbowego w K . ( dalej: Naczelnik US) , zawiadomieniem z 16 grudnia 2013 r., poin - formował skarżącego , że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2008 r. uleg ł zawieszeniu od 8 lipca 2009 r. w związku z wystąpieniem przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej: o.p.), tj. od dnia wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykr oczenie skarbowe. Pismo został o doręczone na adres skarżącego 23 grudnia 2013 r. 1.2. Decyzją z 23 grudnia 2014 r. (znak: UKS […] – nr […] ) Dyrektor Urzędu Kon troli Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor UKS) określił skarżącemu w p odatku od towarów i usług nadw yżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec i lipiec 2008 r. (w tym kwoty zwrotu różnicy podatku i kwoty do przeniesienia) oraz OTK ZU B/2020 Ts 151/19 poz. 204 2 z obowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu sk arbowego za miesiące kwiecień, sierpień i wrzesień 2008 r. odpowiednio kwot: 112 889 zł, 208 981 zł i 127 049 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w K . (dalej: Dyrektor IS) , decyzją z 28 października 2016 r. (nr […] ) , utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie . W uza sadnieniu organ ten uznał m.in ., że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na ziszczenie się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. W yrokiem z 9 lutego 2017 r. (sygn. akt […] ) Wojewódzk i Sąd Administracyjny w K. (dalej: WSA) oddalił skargę na decyzję Dyrektora IS . W odniesieniu do kwestii przeda - wnienia zobowiązania podatkowego WSA stwierdził, że „z momentem wszczęcia postę - powania karnego skarbowego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Nie ma racji skarżący podnosząc, że do wyw ołania skutku w postaci zawies zenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie wystarczy samo zawiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karno - skarbowego w sprawie, ale konieczne jest przedstawienie podatni kowi zarzutów. W orzecznictwie sądowo - administracyjnym ugruntował się w zasa - dzie jednolity pogląd, zgodnie z którym warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie ) skarbowe, a zatem nie jest k onieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przeciwko osobie (…). Z jednoznacznej treści art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia jest wszczęcie po stępowania w sprawie o przestę pstwo skarbowe lu b wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Nie jest natomiast takim zdarzeniem przedstawienie zarzutów określonej osobie ( ad personam )”. Skarga kasacyjna skarżącego na powyższe orzeczen ie została oddalona wyrokiem N aczelnego Sądu Administracyj nego z 26 kwietnia 2019 r. (sygn. akt […] ). Sąd ten uznał m.in., że „ przebieg oraz sposób zakończenia postępowania karnoskarbowego nie ma znaczenia dla ustalenia, czy doszło do skutecznego zawieszen ia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Istotne jest bowiem, czy przed upływem terminu przedawnienia doszło do wszczęcia postępowania o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe”. Wskazał także, że „art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie upr awnia organu podatkowego do we ryfikacji zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Wyjątkiem byłaby jedynie sytuacja, w której dochodzenie zostałoby umorzone na skutek zmiany kwalifikacji czynu powodującego skutek tego rodzaju, że dochodzenie ni e mogło być w ogóle prowadzone z uwagi na upływ terminu przedawnienia karalności”. 1.3. Decyzją z 13 sierpnia 2015 r. (znak: […] ) Naczelnik US określił skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczone go nad należnym do zwrotu w wy sokości 125 355 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł. Dyrektor IS, decyzją z 28 października 2016 r. ( nr […] ) utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ ten uznał m.in., że w sprawie nie doszło do za wie - szenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na ziszczenie się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Wyrokiem z 9 lutego 2017 r. (sygn. akt […] ) WSA oddalił skargę na decyzję Dyre - ktora IS. W odniesieniu do kwestii przedawnienia zobowi ązania podatkowego WSA podtrzy - mał swoje stanowisko, zajęte w uzasadnieniu wyroku z 9 lutego 2017 r. (sygn. akt […] ). Skarga kasacyjna skarżącego na powyższe orzeczenie została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjn ego z 26 kwietnia 2019 r. (sygn. akt […] ). Odnośnie do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego Sąd ten podtrzymał swoje stanowisko, zajęte w uzasadnieniu wyroku z 26 kwietnia 2019 r. (sygn. akt […] ). OTK ZU B/2020 Ts 151/19 poz. 204 3 1.4. Decyzją z 9 września 2015 r. (z nak: UKS[…] – nr […] ) Dyrektor UKS określił skarżącem u nadwyżkę w podatku od towarów i usług podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 2008 r. (w tym kwotę zwrotu różnicy podatku i kwotę do przeniesienia) oraz zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do u rzędu skarbowego za miesiące lis topad 2008 r. oraz styczeń, luty i marzec 2009 r. odpowiednio kwot: 931 484 zł, 49 075 zł, 5 133 zł i 183 188 zł. Dyrektor IS, decyzją z 26 stycznia 201 7 r. ( nr […] ) utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ ten uznał m.in., że w spraw ie nie doszło do zawie - szenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na ziszczenie się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Wyrokiem z 8 czerwca 2017 r. (sygn. akt […] ) WSA oddalił skargę na decyzję Dyrektora I S. W odniesieniu do kwestii przeda wnienia zobowiązania podatkowego WSA podtrzymał swoje stanowisko, zajęte w uzasadnieniu wyroków z 9 lutego 2017 r. (sygn. akt […] oraz sygn. akt […] ). Wskutek skargi kasacyjnej skarżącego na powyższe orzeczenie Naczelny Są d Administracyjny wyrokiem z 26 kw ietnia 2019 r. (sygn. akt […] ): – uchylił wyrok WSA z 8 czerwca 2017 r. w części dotyczącej podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2009 r. (punkt 1 sentencji); – uchylił decyzję Dyrektora IS z 26 stycznia 201 7 r. w części dotyczącej podatku o d towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2009 r. (punkt 2 sentencji); – oddalił skargę kasacyjną w pozostałym zakresie (punkt 3 sentencji). 2. Zdaniem skarżące go art. 70 § 6 pkt 1 o.p. narusza wywodzone z art. 2 w związku z art. 42 ust. 2 Konstytucji : „zasadę zaufania obywateli do państwa, zasadę bezpiec zeństwa prawnego jednostki, zasadę ustanawiając[ą] zakaz tworzenia uprawnień pozornych, jak i pozostając[ą] w związku z powyższymi zasadami, zasad[ę] prawa do obrony w toku toczącego się postępowania k arnego, poprzez ustanowienie ex lege podstawy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pomimo wyłącznie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo albo wykroczenie skarbowe, a nie przec iwko konkretnej podejrzanej osobie”. 3. Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 9 stycznia 2020 r. (doręczo - nym pełnomocnikowi skarżącego 15 stycznia 2020 r.) skarżący został wezwany do usunięcia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez: – wyjaśnienie, które brzmienie art. 70 § 6 p kt 1 o.p. zostało uczynione przedmiotem skargi; – udokumentowanie daty doręczenia skarżącemu lub jego pełnomocnikowi wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2019 r.; – doręczenie w pięciu egzemplarz ach uwierzytelnionych kopii decyzji Dyrekt ora UKS z 23 grudnia 2014 r. oraz decyzji Naczelnika US z 13 sierpnia 2015 r. ; – doręczenie jednego odpisu skargi konstytucyjnej wraz z załącznikami; – wyjaśnienie, dlaczego skarżący uznaje art. 42 ust. 2 Konstytuc ji za adekwatny wzorzec kontroli dla zaska rżonego przepisu w kontekście postępowania podatkowego, a także uzasadnienie zarzutu niezgodności art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z normą wywodzoną przez skarżącego z art. 2 z związku z art. 42 ust. 2 Konstytucji. 4. W spo rządzonym przez pełnomocnika piśmie proces owym, wnie sionym do Try - bunału 22 stycznia 2020 r. (data nadania), skarżący wyjaśnił, że przedmiotem zaskarżenia jest art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu obowiązującym 8 lipca 2009 r., a także przedstawił argumentacj ę wskazującą – jego zdaniem – za prawidłow ym powołaniem art. 42 ust. 2 Kon - OTK ZU B/2020 Ts 151/19 poz. 204 4 sty tucji jako wzor ca kontroli w niniejszej sprawie oraz uzasadnił zarzut niezgodności kwestionowanego przepisu z normą wywodzoną z art. 2 w związku z art. 42 ust. 2 ustawy zasadnicze j. U dokumentował ponadto daty doręczenia j ego pełnomocnikowi orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz złożył do akt niniejszego postępowania kopie decyzji Dyrektora UKS i Naczelnika US. 5. Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 11 marca 2020 r. (dorę - czonym pełnomocnikowi skarżąc ego 13 marca 2020 r.) skarżący został wezwany do usunięcia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez złożenie pięciu czytelnych kopii decyzji Dyrektora IS z 28 października 2016 r. ( nr […] ), Naczelnika US z 13 sierpnia 2015 r. oraz Dyrektora IS z 28 pa ździernika 2016 r. (nr […] ). 6. Powyższe zarządzenie zostało wykonane przez skarżącego pismem procesowym, sporządzonym przez jego pełnomocnika i wniesionym do Trybunału 19 marca 2020 r. (data nadania). Trybunał K onstytucyjny zważył, co następuje : 1. Zgo dnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2393 ; dalej: u.o.t.p.TK) skarga konstytucyjna podlega wstępnemu ro zpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, podcza s którego Trybunał bada, czy odpowiada ona określonym przez prawo wymogom. 2. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie uczyniono art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.; dalej: o.p.) w brzmieniu obowiązującym 8 lipca 2009 r. Przepis ten, o treści nadan ej przez art. 1 pkt 34 lit. a ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – O rdynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199, ze zm.) , stanowił wó wczas: „ Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem: 1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstw a lub wykroczenia wiąże się z niewy - konan iem tego zobowiązania; (…) ”. Jako wzorce kontroli skarżąc y powołał art. 2 w związku z art. 4 2 ust. 2 Konstytucji. 3. Trybunał stwierdza, że analizowana skarga konstytucyjna spełnia przesłanki warunkujące przekazanie jej do rozpoznania merytorycznego, gdyż została sporządzona w imieniu skarżące go przez adwokata (art. 44 ust. 1 u.o.t.p.TK) , zaś s karżąc y : – wyczerpał przysługującą mu drogę prawną (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK), gdyż wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2019 r. w spr awach: […], […] oraz […] są prawomocne i niezaskarżalne; – dochował przepisanego, trzymiesięcznego terminu do wniesienia skargi konstytucyjnej (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK), ponieważ odpisy wyroków w sprawach […] oraz […] zostały doręczone pełnomocnikowi skarżącego 14 s ierpnia 2019 r., a odpis wyroku w sprawie […] 8 lipca 2019 r., natomiast skarga konstytucyjna została wniesiona do Trybunału 7 października 2019 r.; – prawidłowo określił przedmiot kontroli (art. 53 ust. 1 pkt 1 u.o. t.p.TK) ; – wskazał, które konstytucyjne prawa i wolności oraz w jaki sposób – je go zdaniem – zostały naruszone (art. 53 ust. 1 pkt 2 u.o.t.p.TK) ; – p rzedstawił s tosowne uzasadnienie sformułowanych przez ni ego zarzutów (art. 53 ust. 1 pkt 3 u.o.t.p.TK). OTK ZU B/2020 Ts 151/19 poz. 204 5 4 . W ocenie Trybunału skarga konstytucyjn a nie jest obarczona nieusuwalnymi brakami formalnymi, o których mowa w art. 61 ust. 4 pkt 1 u.o.t.p.TK, zaś sformułowane w niej zarzuty nie są oczywiście bezzasadne w rozumieniu art. 61 ust. 4 pkt 3 u.o.t.p.TK. Prze dmiotem skargi jest problem zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z samym faktem wszczęcia postępowania karnego skarbowego, niezależnie od tego, czy zakończyło się ono p rzedstawieniem podatnikowi zarzutu p opełnieni a przestępstw a albo wykroczenia skarbowego i w konsek wencji prawomocnym skazaniem. W ziąwszy pod uwagę : a) wyrok TK z 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11 (OTK ZU nr 7/A/2012, poz. 81), w którym orzeczono, że „ [a]rt. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacj a podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w posta ci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postę - powania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu p odatnik nie został poinformowany najpóźni ej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolit ej Polskiej ”, b) wyrok TK z 8 październik a 2013 r., sygn. SK 40/12 (OTK ZU nr 7/A/2013, poz. 97), w którym orzeczono m.in., że art. 70 § 6 o.p. (przewidujący zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego przez sam tylko fakt ustanowienia podatk owej hipoteki przymusowej na nieruchomości podatnika), w brzmieniu obowiązującym od 1 sty - cznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji – Trybunał w obecnym składzie stwierdza, że dyskwalifikacja formalna skargi w niniejs zej sprawie na etapie wstępnej kontroli w istocie wykraczałaby poza ramy art. 61 ust. 1 i 4 u.o.t.p.TK. W związku z powyższym – na podstawie art. 61 ust. 2 u.o.t.p.TK – należało postanowić jak w sentencji.