Ts 190/22

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 8 września 2023 r. Pozycja 240 POSTANOWIENIE z dni a 15 czerwca 2023 r. Sygn. akt Ts 190/22 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Bogdan Święczkowski , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej spółki […] S p . j . z siedzibą w W. o zbadanie zgodności: art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 2 9 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 , ze zm.), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 30 czer - wca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) oraz ustawą z dnia 24 września 2010 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 197, poz. 1306), „w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem każdego postępowania o przestępstwo skarbowe lub o wykroczenie skarbowe, a zatem również i takie- go postępowania, które następnie zostało umorzone z uwagi na brak znamion czynu zabronionego ” , z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 3 2 ust. 1 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: nadać dalszy bieg skardze konstytucyjnej . UZASADNIENIE 1. W skardze konstytucyjnej, wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 1 września 2022 r. (data nadania), spółka […] S p. j . z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) – reprezentowana przez pełnomocnikiem z wyboru – wystąpiła z żądaniem przytoczonym w komparycji niniej- szego postanowienia w związku z następującym stanem faktycznym: 1.1. Postanowieniem z 6 lipca 2012 r. (sygn. akt […] ) prokurator Prokuratur y Okrę- gow ej w S. w szcz ą ł śledztwo w przedmiocie wyłudzenia podatku od towarów i usług m.in. przez skarżącą w okresie od stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2010 r. O wszczęciu śledztwa powyższa P rokuratura Okręgowa w S. zawiadomiła Drugi Urząd Skarbowy w S. pismem z 9 lipca 2012 r. (sygn. akt […] . Postanowieniem z 13 maja 2014 r. (sygn. akt […] ) prokurator prokuratury rejonowej delegowany do Prokuratury Okręgo wej w S. umorzył śledztwo na podstawie art. 17 § 1 pkt 2 OTK ZU B/2023 Ts 190/22 poz. 240 2 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555, ze zm. ; dalej: k.p.k. ), uznawszy wszystkie udokumentowane fakturami VAT zdarzenia gospo- darcze za prawdziwe. 1.2. Decyzją z 23 marca 2017 r. ( nr […] ) Naczelnik Drugieg o Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ) określił skarżącej w podatku od towarów i usług za listopad 2010 r. nad- wyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wy- sokości 127 222 zł. Na powyższe rozstrzygnięcie skarżąca wniosła odwołanie , zarzucając organowi naru- szenie m.in. art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm.; dalej: o.p.) poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje poprzez każde wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony do czasu jego prawomocnego zakończenia, podczas gdy zawieszenia takiego nie powoduje wszczęcie postępowania karnego, które następnie zo- stało umorzone . Ponadto skarżąca podniosła, że organ określił błędnie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, mimo że skarżąca w deklaracji VAT - 7 wykazała nadwyżkę w kwocie 244 558 zł. Decyzją z 15 września 2017 r. (nr […] ) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. (dalej: organ odwoławczy) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, nie podzieliwszy zarzutów skarżącej. Na p owyższe rozstrzygnięcie s karżąc a wniosła skargą do sądu administracyjnego, w któr ej zarzuciła m.in. naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. „poprzez akceptację uchybień organu I instancji polegających na błędnej jego wykładni dokonanej w ten sposób, że wyprowadzono z niego normę prawną, zgodnie z którą zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiąza- nia podatkowego następuje poprzez każde wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podej- rzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowią- zania do czasu jego prawomocnego zakończenia, podczas gdy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie powoduje takie ws zczęcie postępowania kar- nego, które następnie zostało umorzone w związku z brakiem znamion czynu zabronionego, czyli na podstawie art. 17 § 1 pkt 2 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. – a w konsekwencji utrzymanie w mocy decyzji określającej kwotę nadwyżki podatku VAT naliczonego nad na- leżnym w sytuacji, gdy decyzja organu I ins tancji winna zostać uchylona a postępowanie umorzone, jako bezprzedmiotowe, z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego” (k. 97 - 98 akt o sygn. Ts 190/22). Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. , wyrokiem z 15 lutego 2018 r. (sygn. akt […] ), oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego. W ocenie tego Sądu zarzut błędnego zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie był zasadny, albowiem „Naczelny Sąd Administracyjny wypracował jednolitą linię orzeczniczą, w ramach której przyjmuje się, że dla wywołania skutku, o którym mowa w art. 70 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, wystarczające jest zawia- domienie podatnika o samym wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykro- czenie skarbowe, bez konieczności przedstawienia zarzutów konkretnej osobie. W rozpozna- wanej sprawie, co jednoznacznie wynika, z załączonego do akt administracyjnych postano- wienia o wszczęciu śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w S . i rozpoczął dalszy bieg po upływie okresu zawieszenia wydaniem w dniu 13.05.2014 r. przez Prokuraturę Okręgową w S . postanowienia o umorzeniu śledztwa” (k. 153 - 154 akt o sygn. Ts 190/22). Skarga kasacyjna od powyższego orzeczenia została oddalona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 marca 2022 r. (sygn. akt […] ). OTK ZU B/2023 Ts 190/22 poz. 240 3 Odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 o.p., Sąd ten stwierdził, iż „całkowicie błędne jest stanowisko pełnomocnika skarżącej spółki, zgodnie z którym nie mo- gło dojść do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia postępowania podatko- wego w wyniku wszczęcia postępowania karnego z uwagi na to, że zostało ono umorzone. W stanie prawnym obowiązującym od 15 października 2013 r., aby doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Or- dynacji podatkowej przed upływem terminu przedawnienia muszą łącznie zaistnieć następu- jące przesłanki: – wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skar- bowe, – postępowanie to musi wiązać się z niewykonaniem zobowiązania, którego bieg ter- minu zostaje zawieszony, – podatnik w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej został zawiadomiony o wszczęciu tego postępowania. Żadnej z powyższych okoliczności nie kwestionuje się w skardze kasacyjnej, wskazu- jąc jedynie na okoliczność umorzenia postępowania karnego. Tymczasem okoliczność póź- niejszego umorzenia postępowania karnego nie ma znaczenia dla oceny istnienia przesłanek zawieszenia postępowania określonych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Istotne jest bowiem, czy przed upływem terminu przedawnienia doszło do wszczęcia postępowania o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe” (k. 214 akt o sygn. Ts 190/22). 2. Zaskarżonemu przepisowi skarżąca zarzuciła „naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz zasady bezpieczeństwa prawnego (art. 2 Konstytucji), poprzez umożliwienie organom postępowania przygotowawczego osią- gania skutku w postaci zawiesz a nia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego poprzez wszczynanie postępowań w sprawach o przestępstwo lub o wykroczenie skarbowe, kończących się następnie postanowieniem o umorzeniu z uwagi na brak znamion czynu za- bronionego, czym naruszana jest zasada równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji), bowiem negatywne konsekwencje wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub o wykroczenie skarbowe dotyczą tylko takich podatników, wobec których podejrzenie popeł- nienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego nie potwierdziło się , a okoliczność taka nie jest cechą relewantną uzasadniającą różnicowanie sytuacji prawnej jednostek, a w konse- kwencji naruszane jest prawo do własności (art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji) poprzez pozbawienie podat- nika środków pieniężnych tytułem zobowiązania podatkowego, które winno się przedawnić, a przedawnieniu nie uległo, co czyni instytucję przewidzianą w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. instru- mentem konfiskaty mienia” (k. 2v akt o sygn. Ts 190/22). 3. Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 17 listopada 2022 r. (którego odpis został doręczony pełnomocnikowi skarżącej 24 listopada 2022 r.) skarżąca – na pod- stawie art. 61 ust. 3 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2393) – została wezwana do usu- nięcia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez doręczenie: a ) w pięciu egzemplarzach czytelnego odpisu lub poświadczonej za zgodność z orygi- nałem kopii postanowienia Pr okuratury Okręgowej w S. z 13 maja 2014 r. (sygn. akt […] ) ; b ) po pięć egzemplarzy odpisów lub poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii: – pisma Prokuratury Okręgowej w S. z 16 marca 2012 r. (sygn. akt […] ), – zawiadomienia Prokuratury Okręgowej w S. z 9 lipca 2012 r. (sygn. akt […] ). Zarządzenie to zostało wykonane pismem procesowym, sporządzonym przez pełno- mocnika i wniesionym do Trybunału 1 grudnia 2022 r. (data nadania). OTK ZU B/2023 Ts 190/22 poz. 240 4 Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: 1. Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie po- stępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2393; dalej: u.o.t.p.TK) skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, podczas którego Trybunał bada, czy odpowiada ona określonym przez prawo wymogom. 2. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie uczyniono art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2022 r. poz. 1651, ze zm.), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) oraz ustawą z dnia 24 września 2010 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 197, poz. 1306), „w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu ter- minu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem każdego postępo- wania o przestępstwo skarbowe lub o wykroczenie skarbowe, a zatem również i takiego po- stępowania, które następnie zostało umorzone z uwagi na brak znamion czynu zabronionego”. Z kolei jako wzorce kontroli skarżąca powołała art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 32 ust. 1 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. 3. Trybunał stwierdza, że analizowana skarga konstytucyjna spełnia przesłanki warun- kujące przekazanie jej do rozpoznania merytorycznego, gdyż została sporządzona w imieniu skarżącej przez adwokata (art. 44 ust. 1 u.o.t.p.TK), a skarżąca: – wyczerpała przysługującą jej drogę prawną (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK), ponieważ wy- rok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 marca 2022 r. (sygn. akt […] ) jest prawomocny i niezaskarżalny; – dochowała przepisanego, trzymiesięcznego terminu do wniesienia skargi konstytu- cyjnej (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK), ponieważ odpis wskazanego wyżej orzeczenia. został dorę- czony pełnomocnikowi skarżącej 1 czerwca 2022 r., a skarga została wniesiona do Trybunału 1 września 2022 r.; – prawidłowo określiła przedmiot kontroli (art. 53 ust. 1 pkt 1 u.o.t.p.TK); – wskazała, które konstytucyjne prawa i wolności oraz w jaki sposób – jej zdaniem – zostały naruszone (art. 53 ust. 1 pkt 2 u.o.t.p.TK); – przedstawiła uzasadnienie sformułowanych przez nią zarzutów (art. 53 ust. 1 pkt 3 u.o.t.p.TK). Ponadto – w ocenie Trybunału – skarga konstytucyjna nie jest obarczona nieusuwal- nymi brakami formalnymi, o których mowa w art. 61 ust. 4 pkt 1 u.o.t.p.TK, a sformułowane w niej zarzuty nie są oczywiście bezzasadne w rozumieniu art. 61 ust. 4 pkt 3 u.o.t.p.TK. W związku z powyższym – na podstawie art. 61 ust. 2 u.o.t.p.TK – należało postano- wić jak w sentencji.