I GSK 234/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Michał Kowalski (spr.) Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant asystent sędziego Katarzyna Domańska po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A S.A. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 września 2021 r. sygn. akt III SA/Gd 258/21 w sprawie ze skarg A S.A. w G. i B w T., E. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 stycznia 2021 r. nr 2201-IOC.4400.1.2020.AW w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A S.A. w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 23 września 2021 r., sygn. akt III SA/Gd 258/21 na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: Dz. U. 2024 poz. 935, dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w G. (dalej jako spółka A, przedstawiciel) i B z siedzibą w T. (dalej jako spółka B, importer) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 stycznia 2021 r., nr 2201-IOC.4400.1.2020.AW w przedmiocie określenia wartości celnej towaru oraz określenia kwoty długu celnego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. W dniu 29 listopada 2018 r. spółka A, działając w imieniu i na rzecz spółki B dokonała zgłoszenia celnego towaru do procedury dopuszczenia do obrotu poprzez wpis do rejestru procedury uproszczonej, poprzedzony powiadomieniem. Następnie, w dniu 3 grudnia 2018 r., spółka A, działając jako przedstawiciel bezpośredni spółki B złożyła elektroniczne zgłoszenie celne uzupełniające odnoszące się do wspomnianego powiadomienia. Wartość towarów z pozycji 1 zdeklarowano na kwotę: 3. 067,68 USD (tj. 11.565 PLN - pole 46), zaś wartość towarów z pozycji 2 zdeklarowano na kwotę 7 191,36 USD (tj. 27.110 PLN - pole 46). W polu 44 zgłoszenia, jako podstawę sporządzenia wskazano fakturę zakupu, ofertę handlową, umowę sprzedaży. Jednocześnie w polu tym zadeklarowano kod A00PL, wskazujący na brak powiązań pomiędzy kupującym i sprzedającym. Ponieważ zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne zostało przyjęte i zarejestrowane. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, po zakończeniu kontroli po zwolnieniu towarów ze zgłoszenia celnego, decyzją z dnia 16 czerwca 2020 r. określił wartość celną dla towaru ujętego w pozycji 1 zgłoszenia w kwocie 32 692,00 zł (punkt 1 decyzji), określił wartość celną dla towaru ujętego w poz. 2 zgłoszenia w kwocie 156 576,00 zł (punkt 2 decyzji), określił kwotę stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą należną wynikającą z długu celnego, a kwotą określoną w zgłoszeniu, w wysokości 25 311,00 zł (punkt 3 decyzji). Decyzja ta została skierowana do dłużników solidarnych: importera towaru – spółki B oraz jego przedstawiciela bezpośredniego – spółki A. Oba podmioty wniosły odwołania od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, po rozpatrzeniu odwołań, decyzją z dnia 13 stycznia 2021 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej zwanej w skrócie jako: "o.p.") oraz art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r., poz. 1382), utrzymał w mocy zakwestionowaną decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając zaskarżonym do ustalenia wartości celnej towaru oraz należności celnych, a także odpowiedzialności za dług celny. Sąd pierwszej instancji uznał, że organ miał prawo powziąć wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej towarów, a co za tym idzie, że wartość ta stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 70 ust. 1 UKC. Oświadczenie B o "stokowym" charakterze towaru nie mogło być uznane za wystarczające, aby bezkrytycznie zaakceptować jego wartość transakcyjną, która została zdeklarowana w zgłoszeniu celnym. Importując towar o charakterze "stokowym" posiadającym cenę zaniżoną w stosunku do normalnej ceny towaru, B mogła zabezpieczyć odpowiedni materiał dowodowy, ale przede wszystkim powinna przedstawić dowody potwierdzające taki charakter towaru. Wbrew twierdzeniom B zawartym w skardze, zapis oferty handlowej (oferta handlowa z dnia 5 sierpnia 2018 r.), o następującej treści: "WE OFFER THE STOCK GOODS AS BELLOW", nie świadczy o "stokowym" charakterze towaru, bowiem określenie "stock goods" oznacza nic innego, jak: "towar magazynowy". Zatem wskazany zapis nie odnosi się do jakości oferowanego towaru. Jak wskazał Sąd w rozpoznawanej sprawie organ celny odstąpił od metody wartości towarów identycznych przewidzianej art. 74 ust. 2 lit. a) UKC z uwagi na brak danych pozwalających na zastosowanie tej metody. Zakłada ona, że wartością celną jest wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. W tych okolicznościach organ słusznie zdaniem Sądu pierwszej instancji uznał, że wymaga rozważenia zastosowanie kolejnej metody - wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 74 ust. 2 lit. b) UKC). Przy ustalaniu wartości celnej metodą towarów podobnych organ celny dokonał przeglądu bazy danych Systemu Zgłoszeń Celnych "ALINA" kierując się takimi kryteriami, jak: rodzaj towaru, klasyfikacja taryfowa wyłącznie do tego samego kodu CN, co towary których wartość miała być określona, skład surowcowy, ten sam kierunek handlu, zbliżony przedział czasowy przywozu. W przypadku kapci (poz. 1 zgłoszenia celnego) wyodrębnił 5 zgłoszeń celnych, z przedziału czasowego od 14 września 2018 r. do 29 października 2018 r. Ze zgłoszeń tych wynikało, że cena transakcyjna towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowała się w przedziale od 2,34 zł za parę do 4,71 zł za parę, zaś średnia cena kształtowała się na poziomie 3,064 zł za parę. Natomiast w przypadku klapek (poz. 2 zgłoszenia celnego) organ celny wyodrębnił 5 zgłoszeń celnych, z przedziału czasowego od 4 grudnia 2018 r. do 29 grudnia 2018 r. Ze zgłoszeń tych wynikało, że cena transakcyjna towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowała się w przedziale od 4,79 zł za parę do 8,48 zł za parę, zaś średnia cena kształtowała się na poziomie 6,29 zł za parę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zgromadzony przez organy celne materiał był wystarczający dla prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru oraz należności celnych, podobnie jak w przypadku odpowiedzialności za dług celny. Unijny Kodeks Celny, który wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2016 r. zawiera w przepisie art. 5 definicje ważne z punktu widzenia rozpoznania niniejszej sprawy, w tym dotyczące przedstawiciela celnego, zgłaszającego, dłużnika czy długu celnego. Aktualnie bowiem stosunek prawny zobowiązania celnego charakteryzuje się tym, że występują w nim podmioty, z których organ administracyjny - wierzyciel celny - posiada uprawnienia, a zarazem obowiązek do żądania od drugiego podmiotu, dłużnika celnego zachowania się w określony sposób, tj. spełnienia świadczenia. Przy czym jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, po każdej stronie stosunku prawnego występującego w prawie celnym może wystąpić więcej podmiotów, kategoria strony jest bowiem zakresowo pojęciem szerszym od podmiotu. Występuje tutaj zjawisko solidarnej odpowiedzialności za dług (tak też m.in NSA w wyroku z dnia 25 maja 2020 r., sygn. akt I GSK 37/20, orzeczenie dostępne jest w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd stwierdził, że co do zasady przedstawiciel bezpośredni nie odpowiada za dług celny podmiotu, w imieniu i na rzecz którego działa. Jednakże w art. 77 ust. 3 zdanie trzecie UKC określono, że jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1, zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że nie zostają pobrane w całości lub części należności celne przywozowe, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem. Wynika z tego, że każdy, kto odpowiada za podanie, na skutek co najmniej braku należytej staranności, nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym jest także dłużnikiem. Przywołany przepis określa szczegółowo krąg dłużników celnych. W świetle tej regulacji również przedstawiciel bezpośredni może być uznany za dłużnika celnego. W konsekwencji dokonanych rozważań, w ocenie Sądu, zasadne jest stanowisko organów, że spółkę A należy uznać, obok spółki B, za dłużnika solidarnego. W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie o jego uchylenie i uchylenie zaskarżonej decyzji, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 70 UKC w związku z art. 140 i art. 141 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29.12.2015 r.) — dalej: UKC; poprzez jego błędną wykładnię polegającą na: a. pominięciu faktu, że Skarżący dokonując zgłoszenia celnego związany jest informacjami przedstawionymi przez importera, w szczególności fakturą, stanowiącą dowód dokonanej transakcji i braku jakichkolwiek podstaw do kwestionowania przez niego ustaleń stron zawierających umowę sprzedaży; b. uznaniu, wbrew literalnej treści przepisu, że przedstawiciel bezpośredni winien samodzielnie podejmować działania przekraczające zakres jego umocowania, podczas gdy przedstawiciel bezpośredni działa wyłącznie w granicach umocowania i tylko wówczas, gdyby nie przekazał organowi w ramach zgłoszenia celnego uzyskanej od swojego mocodawcy informacji, można by mówić, że wiedział lub powinien był wiedzieć o nieprawdziwości przekazywanych danych; c. bezpodstawnym uznaniu, że fakt powiązania kupującego ze sprzedającym miał wpływ na cenę towaru, podczas gdy z żadnego z przeprowadzonych przez organ w toku postępowania dowodów nie sposób wywieść takiego wniosku; 2. art. 77 UKC, w szczególności art., 77 ust. 3 in fine, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu Skarżącego dłużnikiem solidarnym, mimo że odpowiedzialność za powstały dług celny w pierwszej kolejności ponosi zgłaszający, a uznanie A S.A. za dłużnika solidarnego spowodowane było utrudnionym kontaktem z importerem oraz kierowaniem się jedynie względami fiskalnymi bez rozważenia słuszności stanowiska Skarżącego i bez wykazania, że Skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że przekazane w zgłoszeniu celnym dane są nieprawdziwe, jak również bez wykazania, że dane te są nieprawdziwe; Poza tym zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy w postaci: 1. art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 188 UKC poprzez brak pobrania próbek i nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny wartości towarów dla ustalenia czy wykazana przez importera cena jest odpowiednia w stosunku do skład surowcowego i jakości obuwia, którego odprawę celną przeprowadzał skarżący. Strona przeciwna w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 P.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi – zgodnie z art. 174 P.p.s.a. – może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. W odniesieniu do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, w postaci dopuszczenia się błędu wykładni, nadmienić należy, że na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek wskazania konkretnych przepisów prawa materialnego, które jego zdaniem zostały przez sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, a także podania na czym polegała ich błędna wykładnia (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.). Innymi słowy skarżący kasacyjnie, formułując tego rodzaju zarzut, nie może się jedynie ograniczyć do wskazania przepisu, który został według niego błędnie zinterpretowany, ale winien również podać na czym ten błąd polegał. Najpełniejszą formą wskazania błędnego rozumienia przez sąd konkretnego przepisu jest zaś podanie, jak dany przepis winien być prawidłowo wykładany. Tak samo w przypadku zarzucenia naruszenia prawa materialnego, poprzez jego błędne zastosowanie, zarzut skargi kasacyjnej winien zawierać jednoznaczne stwierdzenie na czym miał polegać w konkretnym przypadku błąd subsumpcji. Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, w formie pozytywnej, wiąże się z zarzuceniem zastosowania normy prawnej, która nie powinna być w danej sprawie zastosowana, zaś w formie negatywnej, z zarzuceniem niezastosowania normy prawnej, która w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną powinna być zastosowana w sprawie ze względu na ustalenia jej stanu faktycznego (zob. np. wyrok NSA z 14 czerwca 2017 r., II GSK 2735/15 - dost. w CBOiS - orzeczenia.nsa.gov.pl). W przypadku zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, podkreślić należy, że prawidłowo sformułowany zarzut tego typu winien wskazywać konkretne regulacje procesowe, którym uchybił sąd I instancji, a także to, że naruszenie tego rodzaju regulacji mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie nie może więc ograniczyć się tylko do wskazania, że do naruszenia określonych przepisów faktycznie doszło, ale musi wykazać, co najmniej potencjalny, związek przyczynowy pomiędzy tym naruszeniem, a wynikiem sprawy, tj. treścią zapadłego orzeczenia. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej zauważyć należy, że podniesione zostały zarówno zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, oznaczone w jej petitum numerami I.1 i I.2, jak również jeden zarzut dotyczący naruszenia przepisów prawa procesowego (zarzut nr II. 1). W ramach jedynego zarzutu procesowego autor skargi kasacyjnej podniósł naruszenie przez Sąd I instancji art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 188 UKC, poprzez niepobranie próbek towarów oraz nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, odnośnie wartości towarów objętych zgłoszeniem celnym. Odnosząc się do przedmiotowego zarzutu stwierdzić należy, że nie znajduje on uzasadnionych podstaw. Zauważyć bowiem należy, że w postępowaniu celnym dowód z opinii biegłego może zostać przeprowadzony na okoliczność określenia właściwości, tj. cech i stanu objętego zgłoszeniem towaru, a więc jego identyfikacji. Sama wycena towarów, na potrzeby określenia wartości celnej, nie leży zaś w zakresie kompetencji biegłego, lecz organu, który w tym względzie winien się kierować konkretnymi regułami obowiązującymi w tym względzie, określonymi przede wszystkim w przepisach UKC. W niniejszym przypadku rodzaj i właściwości towarów, co do zasady, nie były sporne, w odróżnieniu od ich wartości, która zdaniem skarżącego kasacyjnie przedstawiciela bez pośredniego była zaniżona, z uwagi na stockowy charakter towarów. Organy skutecznie podważyły jednak wskazywaną w zgłoszeniu celnym wartość transakcyjną, powołując się na konkretne okoliczności i istotne z tego punktu widzenia wskaźniki (odwołujące się do cen rynkowych), a w konsekwencji ustaliły ją przewidzianą przez prawodawcę unijnego w UKC metodą wartości towarów podobnych. Prawidłowości posłużenia się nią nie sposób zaś zakwestionować, powołując się na fakt niepobrania próbek towarów i niedokonanie wyceny towarów przez biegłego. Obowiązku odwołania się do wiedzy specjalnej w omawianym zakresie (przy wycenie towarów metodą towarów podobnych) nie sposób jest bowiem wywieść z przepisów przytoczonych jako podstawa prawna omawianego zarzutu kasacyjnego, tj. art. 188 UKC i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie nadmienić również należy, że o ile art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej rzeczywiście odnosi się do środka dowodowego w postaci opinii biegłego, to jednak jego zastosowanie na gruncie postępowania celnego nie następuje wprost, ale poprzez odesłanie w przepisach Prawa celnego, na które skarżąca kasacyjnie się jednak nie powołuje. Jeżeli zaś chodzi o art. 188 UKC to przepis ten dotyczy wyłącznie kompetencji organów celnych do weryfikowania zgłoszenia celnego. Nie sposób jest więc z niego wywieść, że w jakikolwiek sposób wskazuje on na konieczność zasięgnięcia opinii biegłego, co do wartości celnej towarów. Na marginesie niniejszych rozważań dodać także należy, że skarżąca kasacyjnie nie przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej szerszego uzasadnienia podniesionego przez siebie zarzutu, ograniczając się jedynie do powtórzenia zdawkowych twierdzeń odnośnie niezbędności, w jej ocenie, zasięgnięcia opinii biegłego, w kwestii rzetelności ceny transakcyjnej. Oprócz tego skoncentrowała się na argumentach mających świadczyć o dochowaniu przez nią należytej staranności, w zakresie realizowania zgłoszenia celnego, te jednak okoliczności wykraczają poza zakres przedmiotowy zagadnień objętych niniejszym zarzutem. W tej więc sytuacji zarzut ten nie mógł zostać uznany za zasadny. Przechodząc do zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego również stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie. W pierwszym z nich przedstawiciel bezpośredni zarzucił naruszenie przez WSA w Gdańsku art. 70 UKC i art. 140 oraz art. 141 RUKC poprzez ich błędną wykładnię, wskazując kolejno na trzy postaci tego rodzaju naruszenia prawa (punkty a-c zarzutu I.1). W żadnym z wariantów omawianego zarzutu spółka nie podała jednak na czym błąd Sądu w zakresie wykładni wyżej wymienionych przepisów w istocie miał polegać. Wskazując na konkretne postacie zarzucanego przez siebie błędu wykładni, autor skargi kasacyjnej nie odniósł się w jakikolwiek sposób do przyjętego przez WSA w Gdańsku, a nominalnie kwestionowanego przez siebie, rozumienia art. 70 UKC i art. 140 oraz art. 141 RWUKC. Wskazał on jedynie konkretne okoliczności faktyczne sprawy, dotyczące swojego umocowania do reprezentowania nabywcy, w szczególności jego zakresu, a także wzajemnej relacji nabywcy i sprzedającego (chińskiego podmiotu). Tego rodzaju fakty i zależności są zaś związane z poczynionymi na gruncie niniejszej sprawy ustaleniami a w dalszej kolejności z zastosowaniem określonych regulacji do nich się odnoszących, nie zaś wykładnią art. 70 UKC i art. 140 oraz art. 141 RWUKC. Tak więc przedmiotowy zarzut, jako niekompletny i wewnętrznie niespójny, nie mógł zostać uwzględniony, zwłaszcza że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny do uzupełniania czy też korygowania niekompletnych bądź też wadliwych zarzutów skarg kasacyjnych stron, których postacią jest związany. W drugim z materialnoprawnych zarzutów swojej skargi kasacyjnej przedstawiciel bezpośredni wskazał na błąd Sądu I instancji w zakresie wykładni art. 77 ust. 3 in fine UKC poprzez uznanie go dłużnikiem solidarnym. W tym wypadku również w treści zarzutu nie wskazano na czym w istocie miałaby polegać błędna interpretacja przez Sad I instancji wymienionego w treści zarzutu przepisu. Zauważyć bowiem należy, że przypisanie w okolicznościach niniejszej sprawy przedstawicielowi bezpośredniemu odpowiedzialności solidarnej za dług celny jest następstwem poczynionych na gruncie tej sprawy ustaleń faktycznych i zastosowania (subsumpcji) do nich konkretnych norm prawa materialnego, wywiedzionych z tego rodzaju przepisów. Ich wykładnia może mieć w tym wypadku istotne znaczenie, jednakże odnoszący się do niej zarzut skargi kasacyjnej musi w sposób jednoznaczny wskazywać na czym konkretnie polegał błąd Sądu w tym właśnie wypadku. Omawiany zarzut nie spełnia tego warunku, w konsekwencji więc uznać go należy za nieskuteczny. Mając więc na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną A SA. O kosztach orzeczono na podstawie art. 209 P.p.s.a., art. 204 pkt 1 w zw. art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935 ze zm.).