I SA/Po 315/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Sędzia WSA Piotr Ławrynowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Monika Zaporowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zwrotu dotacji oświatowej oddala skargę.

Decyzją z 22 września 2025 r. Prezydent M. P. (PMP) zobowiązał skarżącą - [...] sp. z o.o. z siedzibą w P., będącą organem prowadzącym Przedszkole [...] w P., do zwrotu: 1. dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za okres od stycznia do grudnia 2020 r. na podstawie art. 252 ust. 1 pkt. 2 ustawy z 27 października 2017 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 439 ze zm. dalej: u.f.p.), w wysokości 82.389,78 zł,. 2. odsetek od kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w okresie od stycznia do grudnia 2020 r., o której mowa w punkcie 1, naliczonych na podstawie art. 252 ust. 6 pkt 1 od dnia 17.07.2023 r. do dnia zapłaty, tj. po upływie 15 dni od dnia otrzymania sprawozdania z audytu z 28.06.2023 r., przeprowadzonego przez Izbę Administracji Skarbowej w P., które zostało odebrane przez organ prowadzący przedszkole 30.06.2023 r. 3. dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2020 na podstawie art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, w wysokości 116,10 zł, udzieloną organowi prowadzącemu Przedszkole [...] w P.. 4. odsetek od kwoty dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego 2020 za okres od stycznia do grudnia 2020 r., o której mowa w punkcie 3, naliczonych na podstawie art. 251 ust. 5 ustawy o finansach publicznych naliczonych w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych od dnia 1.02.2021 r. do dnia zapłaty. 5. dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za okres od stycznia do grudnia 2020 r. na podstawie art. 252 ust. 1 pkt. 1 ustawy o finansach publicznych, w wysokości 98.453,94 zł, udzieloną organowi prowadzącemu Przedszkole [...] w P.. 6. do zwrotu odsetek od kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od stycznia do grudnia 2020 r., o której mowa w punkcie 5, naliczonych od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, od wymienionych poniżej kwot w poszczególnych miesiącach, do dnia zapłaty na podstawie art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.: - od 20.01.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 9 634,15 zł, - od 20.02.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 11 615,96 zł, - od 20.03.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 8 952,57 zł, - od 21.04.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 12 593,57 zł, - od 15.05.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 9 245,57 zł, - od 17.06.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 88,57 zł, - od 20.07.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 4 833,57 zł, - od 20.08.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 13 045,68 zł, - od 22.09.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 4 236,80 zł, - od 20.10.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 4 253,53 zł, - od 20.11.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 7 873,97 zł, - od 15.12.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 15 520,00 zł. Jednocześnie Prezydenta Miasta nadał swej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej, zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (SKO), uchyliło decyzję Prezydenta Miasta w zakresie orzeczenia o rygorze natychmiastowej wykonalności oraz odsetkach i orzekł, że odsetki należy liczyć: - od 20.01.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 7 194,15 zł, - od 20.02.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 11 375,96 zl, - od 21.04.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 12 453,57 zl, - od 20.07.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 4 613,57 zł, - od 15.12.2020 r. należy liczyć odsetki od kwoty 15 120,00 zł, W zakresie rozstrzygnięcia o zobowiązaniu do zwrotu dotacji Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta. Uzasadniając rozstrzygnięcie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało m. in., decyzja Prezydenta Miasta zapadła po uchyleniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze (decyzją z 2 września 2025 r.) pierwotnej decyzji Prezydenta Miasta z 21 czerwca 2024 r. zobowiązującej do zwrotu dotacji, które to uchylenie było konsekwencją uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w P. wyrokiem z 28 maja 2025 r. sygn. akt III SA/Po 99/25 decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 19 listopada 2024 r. utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z 21 czerwca 2024 r. Odnosząc się do meritum sprawy organ odwoławczy wskazał m. in., że z dotacji oświatowej mogą być finansowane tylko zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nie wystarczy, aby wydatek został zaliczony do wydatków bieżących, ale musi on również realizować cel, na który dotacja została udzielona. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego , organ I instancji trafnie przyjął, że wydatki w łącznej wysokości 98 453,94 zł opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w ww. audycie Izby Administracji Skarbowej zostały zakwalifikowane do zwrotu jako kwota dotacji wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Z kolei w zakresie kwoty 82 389,78 zł uznano, iż również ta kwota została prawidłowo zakwalifikowana przez organ I instancji jako podlegająca do zwrotu, ale z tytułu pobrania jej w nadmiernej wysokości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż dotacja na podstawie art. 34 ust. 3 ustawy z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 439 ze zm.; dalej: u.f.z.o.) jest przyznawana na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Jest zatem oczywiste, że zadania w zakresie kształcenia mogą być realizowane tylko w stosunku do dzieci uczęszczających na zajęcia edukacyjne w przedszkolu, stąd obowiązek składania comiesięcznej informacji o aktualnej liczbie dzieci uczęszczających do przedszkola. Każda jednostka prowadząca działalność oświatową jest zobowiązana wypełniać prawidłowo dokumentację i sporządzać prawidłowe raporty, co ma swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ustawa o finansowaniu zadań oświatowych, ani inne przepisy oświatowe, nie przewidują takiej sytuacji, aby na podstawie umowy cywilnoprawnej dotować dziecko, które nie uczęszcza do przedszkola na zajęcia edukacyjne. W związku z powyższym oceniono jako prawidłowe ustalenie, że skarżąca naruszyła § 3 ust. 1 uchwały Nr VIII/102/VIII/2019 Rady M. P. z dnia 19 marca 2019 r. o treści: "Dotacja przekazywana jest na każde dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, ucznia, wychowanka lub uczestnika zajęć rewalidacyjno-wychowawczych publicznych i niepublicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 6, 7 i 8 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t.j.Dz. U. z 2018r. poz. 996 ze zm.), wykazywanego w informacji miesięcznej, składanej przez podmioty dotowane w terminie do 10 dnia każdego miesiąca, według stanu na pierwszy dzień roboczy miesiąca, z zastrzeżeniem ust. 2.", w związku z art. 34 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, pobierając dotacje na również na dzieci, co do których ustalono, że nie uczęszczały już do tego przedszkola, gdyż były objęte opieką przedszkolną, lub szkolną na terenie innej gminy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało również za prawidłowe zobowiązanie organu prowadzącego przedszkole do zwrotu kwoty 116,10 zł jako kwoty dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego. W związku z powyższym wskazać należy, iż ww. kwota do zwrotu została określona na podstawie ustaleń faktycznych, wynikających z ww. protokołu z audytu sporządzonego przez Izbę Administracji Skarbowej w P. oraz na podstawie własnych ustaleń, których dokonał organ I instancji. Dalej Samorządowe Kolegium Odwoławcze odrzuciło zarzut skarżącej jakoby Prezydent Miasta powielił ustalenia audytu prawidłowości gospodarrowania środkami z dotacji przez skarżącą przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. (DIAS). Wskazano, że wskazuje na to choćby różnica w ustalonej kwocie dotacji podlegającej zwrotowi. Dalej wskazano, że protokół kontroli jest dowodem o domniemaniu wiarygodności. Dokonując więc oceny zarzutów odwołania, że podstawą ustaleń faktycznych dokonanych przez Prezydenta M. P. jest wyłącznie treść audytu przeprowadzonego przez Izbę Administracji Skarbowej uwypuklić należy, iż zastrzeżenia Strony, co do braku zebrania całości materiału dowodowego oraz nieuwzględnienia powołanych przez stronę dowodów są nieuzasadnione. Wskazano, że spółka uczestniczyła w ustalaniu faktów przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a prezes zarządu skarżącej udzielał wyjaśnień i dostarczał dokumenty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia ponownego postępowania kontrolnego i powielania dowodów przez organ dotujący. Oparcie się o treść audytu i dowodów zebranych przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej uznano za wystarczające. W związku z powyższym Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że wyniki audytu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej są materiałem dowodowym w sposób wyczerpujący dokumentującym obowiązek zwrotu dotacji, tym bardziej, że jak Prezydent Miasta dokonał oceny tego audytu pod kątem prawidłowości jego ustaleń dokonując korekty kwoty należnej do zwrotu. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego decyzja Prezydenta Miasta oparta była na dostatecznym rozważeniu materiału dowodowego, ponieważ okoliczności faktyczne, gdyż organ dotujący, obok oparcia się na ustaleniach Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, dodatkowo dokonał wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego. Za chybiony Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało zarzut zastąpienia dowodu z zeznań rodziców dzieci dowodem z wiadomości e-mail, gdyż dowód taki nie jest sprzeczny z prawem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, iż organ I instancji wydał w niniejszej sprawie decyzję administracyjną w oparciu o obowiązujące przepisy prawa orzekając o obowiązku zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Zasadnie przyjęto, że dotacja wypłacona na ww. uczniów Przedszkola [...] została pobrana w nadmiernej wysokości w odniesieniu do dzieci i okresów, kiedy te nie uczęszczały do Przedszkola [...]. Istotą jest więc rozliczenie dotacji za dzieci, które faktycznie nie były wychowankami przedszkola, a nie jak wskazywano w odwołaniu, chwilowo nie uczęszczały do przedszkola z uwagi na przerwę wakacyjną. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ I instancji poczynił właściwe ustalenia w zakresie możliwości finansowania z dotacji oświatowej zajęć dodatkowych, albowiem wykazał, iż zajęcia dodatkowe były finansowane podwójnie - zapłacone przez rodziców w ramach czesnego oraz rozliczone z dotacji. Właściwych ustaleń Prezydent Miasta dokonał także w zakresie pozostałych wydatków z dotacji uznanych za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Każdy taki wydatek został przy tym zaprezentowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz objęty został wytłumaczeniem, dlaczego jest wydatkiem dokonanym z dotacji niezgodnie z jej przeznaczeniem. Z kolei odnosząc się do zarzutu odwołania, że organ I instancji nie uwzględnił orzeczenia Komisji ds. orzekania ws. naruszenia dyscypliny finansów publicznych wskazać należy, że w niniejszym postępowaniu Prezydent Miasta dokonał własnych ustaleń, natomiast wzmiankowane orzeczenie ww. Komisji wydane zostało na gruncie innej sprawy. Zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy, w tym treść audytu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej został oceniony zarówno przez organ I instancji jak i przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze jako wystarczający do podjęcia dokonanego rozstrzygnięcia. Odnosząc się z kolei do zarzutu nieprawidłowego określenia terminów od jakich liczone są odsetki wskazano, iż zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Zatem zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ I instancji prawidłowo zobowiązał skarżącą do zwrotu odsetek liczonych jak dla zaległości podatkowych od poszczególnych kwot do zwrotu tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem od dat przekazania poszczególnych transzy dotacji. Co do dotacji pobranej w nadmiernej w nadmiernej wysokości datą początkową jest data otrzymania przez spółkę sprawozdania z audytu, tj. 30.06.2023 r. Zatem odsetki od kwoty 82 389,78 zł stanowiącej część dotacji pobranej w nadmiernej wysokości liczyć należy od 28.06.2023 r. (tj. po upływie 15 dni licząc od dnia 30.06.2023 r.). Uchylenie i zmiana zaskarżonej decyzji Prezydenta M. P. w części jej punktu 6., tj. w zakresie kwot, od których należy liczyć odsetki wynikała z uwzględnienia wynagrodzenia M. T., rozliczonego z dotacji w 2020 r., które zakwestionował Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po przeprowadzonym audycie za 2020 r. Skarżąca nie zgodziła się z decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego i pismem z 16 grudnia 2025 r., reprezentowana przez adw. B. P., wniosła od niej skargę do WSA w Poznaniu. Wnosząc o ich uchylenie w zaskarżonym zakresie (nieobejmującym uchylenia orzeczenia o rygorze wykonalności), zarzuciła organowi: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 7 k.p.a., 8 k.p.a., 75 § 1 k.p.a., 77 § 1 k.p.a., 80 k.p.a. oraz art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. poprzez brak podjęcia przez organy I i II instancji czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz do jej załatwienia tj.: - ponowne oparcie wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji na niedostatecznym zebraniu materiału dowodowego, jak również niedostatecznym rozważeniu już zebranego w sprawie materiału dowodowego; - poprzez brak rozważenia jakiegokolwiek materiału dowodowego, pominięcie okoliczności dotyczących sprawy oraz poprzez brak przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego w toku postępowania administracyjnego; - poprzez całkowicie dowolne przyjęcie przez organy obydwu instancji, że skarżąca jako organ prowadzący przedszkole pobrała dotację w nadmiernej wysokości, podczas gdy Prezydent Miasta oraz Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie przeprowadziły w niniejszej sprawie żadnego postępowania dowodowego, a całość swoich ustaleń oparły wyłącznie na wynikach audytu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nr [...], który może być jednym z ale nie jedynym dowodem w sprawie; - poprzez brak sporządzenia dostatecznego i wyczerpującego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego skarżonej decyzji; - poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie, w szczególności poprzez dowolne i wybiórcze przeanalizowanie dokumentacji, która stanowiła jedyny dowód jaki organy zgromadziły w toku postępowania administracyjnego; - poprzez uznanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze , że Prezydent Miasta, zastępując dowód z przesłuchania świadków-rodziców uczniów przedszkola wiadomościami mailowymi, nie naruszył dyspozycji powyższego przepisu; - brak uwzględnienia przez organ orzeczenia komisji do spraw orzekania w sprawach naruszenia dyscypliny finansów publicznych przy RIO w P. z dnia 27 maja 2024 roku (sygn. akt [...]), w zakresie w którym Komisja uniewinniła Prezesa Zarządu Spółki od zarzutu niewykorzystania dotacji w zakresie przeznaczonym na pokrycie wydatków dotyczących zajęć dodatkowych. 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 107 § 1 pkt 6 oraz 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 252 ust. 1 pkt. 2 u.f.p., wyrażające się w ponownym braku odniesienia w decyzji Organu II instancji do zarzutu jednoczesnego określenia w decyzji organu I instancji o obowiązku zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy w zakresie tych kwot nastąpiło wzajemne wykluczenie się, albowiem przesłanka "dotacja pobrana w nadmiernej wysokości" konsumuje przesłankę "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem"; 3. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 34 ust. 2 u.f.z.o., poprzez jego błędną wykładnię i zastosowanie, co doprowadziło do utrzymania w mocy wadliwego rozstrzygnięcia organu I instancji określającego wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości podczas gdy została pobrana w kwotach prawidłowych i zgodnych ze stanem faktycznym liczby uczniów przedszkola; 4. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 107 § 1 pkt 6 oraz 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 35 ust. 1 u.f.z.o., wyrażające się w braku odniesienia w decyzji organu II instancji do zarzutu błędnej wykładni ww. przepisu w zakresie poczynienia wydatków na zajęcia dodatkowe poprzez uznanie ich za za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy kwestionowany wydatek niewątpliwie należy uznać za wydatek bieżący związany z funkcją edukacyjną, wychowawczą oraz opiekuńczą placówki oświatowej, ponadto w świetle ustaleń organu uznać należy, że organ zakwalifikował dany fakt pod nieprawidłową przesłankę, albowiem organ uznaje, że w owym zakresie nie nastąpiła zapłata środkami dotacyjnymi, lecz rzekomo wpłatami rodziców, a jednocześnie uznaje, że wykorzystano dotację niezgodnie z przeznaczeniem (to wzajemnie wykluczające się twierdzenie organu, który wydaje się kwestionować, że wydatek poniesiono dotacją, a następnie organ przyjmuje, że jednak wydatek poniesiono dotacją, lecz jest to wydatek niekwalifikowalny do pokrycia dotacją, nie wyjaśniając jednak stronie z jakiego powodu). 5. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni art. 252 ust. 1 i 6 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 34 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych poprzez określenie obowiązku zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami liczonymi od dat przekazania poszczególnych (miesięcznych) części dotacji, podczas gdy dotacja jest świadczeniem jednorazowym i data naliczania odsetek w przypadku dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem winna zostać określona każdorazowo jako data wypłaty ostatniej transzy dotacji tj. odpowiedni dzień grudnia 2020, jednocześnie wskazuję, że organ nie wykazał daty otrzymania dotacji przez stronę, co czyni ustalenia w tym zakresie całkowicie dowolnymi (brak jest dowodów wskazujących na datę otrzymania przez Skarżącego dotacji). Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Należy jednak w pierwszej kolejności zauważyć, że wyrokiem z dnia 28 maja 2025 r. sygn. akt III SA/Po 99/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego , wobec uznania, że organ ten naruszył zasadę dwuinstancyjności, gdyż nie dysponował pełnymi aktami sprawy, a uzasadnienie decyzji ograniczono do oceny rozstrzygnięcia organu I instancji, podczas gdy obowiązkiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego było ponowne rozpoznanie sprawy. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze , decyzją z 2 września 2025 r. uchyliło decyzję Prezydenta P. i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Prezydent M. P. decyzją z 22 września 2025 r. wydał rozstrzygnięcie. Obecnie rozpoznając sprawę ze skargi na decyzję wydaną w następstwie ponownego postępowania, Sąd ocenił, że treść akt wskazuje, że organy obu instancji korzystały z tych samych akt postępowania, a więc w postępowaniu odwoławczym uniknięto pierwszego z błędów, które zdecydowały o uchyleniu pierwotnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego . Nadto, o czym mowa w dalszej części uzasadnienia, organ odwoławczy nie naruszył w swoim ponownym postępowaniu art. 15 k.p.a. Stąd zaskarżona decyzja nie naruszała również art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: p.p.s.a.). Co do istoty sprawy wskazać należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 i 2. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta cześć dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Według art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p. - odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Ustawa o finansach publicznych nie definiuje pojęcia "dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem". Przez wykorzystanie dotacji w rozumieniu art. 251 ust. 4 u.f.p. należy rozumieć zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona albo – w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji – realizację celów wskazanych w tych przepisach. Wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem ma zatem miejsce wówczas, gdy beneficjent wydatkował przekazane mu środki finansowe w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa. (Ustawa o finansach publicznych. Komentarz pod red. Z. Ofiarskiego, publ.: Lex/el. 2021; podobnie w orzecznictwie sądów administracyjnych – przykładowo: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 180/20, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis definiuje natomiast pojęcia dotacji pobranej nienależnie i dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Stosownie do art. 252 ust. 3 u.f.p. o pobraniu dotacji w nadmiernej wysokości mogą przesądzać alternatywnie dwa kryteria. Po pierwsze, jest to taka dotacja, która jest wyższa od określonej w odrębnych przepisach lub umowie. Zważyć należy, że kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanych przepisach, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). W myśl art. 67 ust. 1 u.f.p. do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (dotyczące w szczególności zasad ogólnych postępowania administracyjnego, terminów załatwienia spraw, doręczeń, wezwań, protokołów, dowodów, decyzji i postanowień, odwołań oraz nadzwyczajnych trybów wzruszania rozstrzygnięć) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Określenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi (jeśli jej beneficjent nie dokona dobrowolnego zwrotu) następuje w drodze decyzji (określającej kwotę dotacji do zwrotu oraz wskazującej początkowy termin naliczania odsetek), a przesłanką wydania takiej decyzji jest stwierdzenie, m.in. że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem lub została pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości. W świetle tak odczytywanych regulacji WSA w Poznaniu ocenił, że organy orzekające w rozpoznawanej sprawie poczyniły prawidłowe ustalenia poprzedzone wszechstronną oceną niewadliwie zgromadzonych dowodów. Nie budziło zastrzeżeń sądu oparcie ustaleń organów o dowody zgromadzone w toku audytu prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na podstawie art. 95 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 1131 ze zm.; dalej: ustawa o KAS) w zakresie gospodarowania przez skarżącą środkami publicznymi przekazanymi na prowadzenie m. in. Przedszkola [...] w P.. Należy dostrzec, że skarżąca uczestniczyła w tym postępowaniu oraz doręczono jej sprawozdanie z audytu, w związku z czym skarżącej były znane dowody przyjęte za podstawę sprawozdania z audytu. Co więcej nie zostały zgromadzone w postępowaniu jej niedotyczącym oraz mającym za przedmiot kwestie inne niż objęte zaskarżoną decyzją. Trzeba też zwrócić uwagę, że art. 75 § 1 k.p.a. dopuszcza jako dowód wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a przyczynia się do wyjaśnienia sprawy. Ustawa nie określa jednocześnie zamkniętego katalogu dowodów, które mogą być prowadzone przez organ postępowania administracyjnego. W żaden sposób nie wyłącza możliwości prowadzenia ustaleń na podstawie pism i oświadczeń prywatnych. Dowodem w postępowaniu mogą być także dowody zebrane na potrzeby innego postępowania prowadzonego przez organy administracji publicznej w oparciu o przepisy ustaw. Organ prowadzący postępowanie administracyjne nie jest związany zasadą bezpośredniości rozumianą jako zakaz oparcia rozstrzygnięcia na dowodach pochodzących z akt innych postępowań. Toteż nie naruszało art. 75 § 1 k.p.a. włączenie do akt postępowania w rozpoznawanej tu sprawie dowodów zgromadzonych w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 95 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS, a dotyczącego prawidłowości gospodarowania środkami publicznymi przekazanymi przez Prezydenta Miasta na prowadzenie dwóch przedszkoli skarżącej, w tym Przedszkola [...], w roku 2020. Ich przydatność uzasadniał fakt, że audyt prowadzony przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej miał za przedmiot w istocie tę samą podmiotowo i przedmiotowo kwestię, czyli należyte wykorzystywanie dotacji oświatowej przyznanej skarżącej na prowadzenie tych samych placówek. Dodatkowo nie można uznać, by którykolwiek z dowodów udostępnionych organowi dotacyjnemu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej był sprzeczny z prawem. Mowa tu o dowodach m. in. z: oświadczeń rodziców, pism innych placówek edukacyjnych, umowy o świadczenie usług związanych z wychowaniem przedszkolnym. Tym samym posłużenie się tymi dowodami w postępowaniu w rozpoznawanej tu sprawie nie naruszało prawa. Nie można też uznać, że w sprawie skarżącej nie przeprowadzono postępowania dowodowego, a oparto się jedynie o ustalenia poczynione przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Przeciwnie, już sama treść decyzji organu I instancji wskazuje na przeprowadzenie dowodu z dokumentów pozyskanych od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Osobliwa redakcja tej decyzji, gdzie dowody, obok ich omówienia, zostały powielone (w tekście uzasadnienia umieszczono skany dokumentów), jasno pokazuje, że organ posiłkował się nie ustaleniami audytu, lecz dowodami zgromadzonymi w tym postępowaniu. Prezydent M. P. nie uznał się więc za związany ustaleniami Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, ani zwolniony z prowadzenia własnego postępowania dowodowego. Należy też zauważyć, że Prezydent Miasta, będącego dysponentem części budżetu, obarczał prawny obowiązek reakcji na ustalenia audytu, co wynikało z art. 97a ust. 5 ustawy o KAS. Samorządowe Kolegium Odwoławcze natomiast, choć niesłusznie stwierdziło, że organy orzekające w sprawie były związane ustaleniami audytu, to jednak swoje rozstrzygnięcie oparło o ustalenia płynące z dowodów źródłowych, nie zaś o bezrefleksyjnie przyjęte ustalenia sformułowane w protokole audytu. I wprawdzie tekst uzasadnienia zaskarżonej decyzji może sugerować, że organ ponownie, zamiast przeprowadzić własne postępowanie dowodowe, ograniczył się do kontroli decyzji organu I instancji, to wnikliwsza lektura rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze pozwala przyjąć, że organ odwoławczy, przyjmując za własne ustalenia organu I instancji, dodatkowo odniósł się do każdej z okoliczności faktycznych. Skarżąca w toku postępowania administracyjnego została poinformowana o tym, że podstawą jego wszczęcia było sprawozdanie z audytu (zawiadomienie o wszczęciu postępowania - k. [...] akt Prezydenta Miasta. Dodatkowo, w postanowieniu z dnia 10 października 2023 r. organ I instancji wskazał, z których dokumentów uzyskanych z akt Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zostanie przeprowadzony dowód w sprawie skarżącej (k. [...] akt [...]). Sąd ocenił również, że organ nie miał obowiązku przeprowadzania własnego postępowania kontrolnego przed wszczęciem postępowania administracyjnego, gdyż żaden z przepisów ustawy nie obliguje organu do tego. Jak trafnie wskazano w postanowieniu z 23 listopada 2023 r. (k. [...] akt [...]), stanowiącym odpowiedź na wezwanie spółki o przeprowadzenie postępowania kontrolnego w Przedszkolu [...], z art. 36 ust. 1 u.f.z.o. wynika kompetencja, a nie obowiązek przeprowadzenia postępowania kontrolnego. Nie budzi również zastrzeżeń odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań pracowników Izby Administracji Skarbowej w P., ponieważ okoliczności, których ustaleniu miały one (dowody) służyć, czyli cel i zakres audytu, jasno wynikały z treści sprawozdania (str. [...], k. [...] akt [...]). Nadto, nie naruszało art. 94 § 1 k.p.a. nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań rodziców dzieci, które nie uczęszczały do przedszkola prowadzonego przez skarżącą w okresach, za które na te dzieci skarżąca pobrała dotację. W ocenie Sądu posłużenie się oświadczeniami tych rodziców i pisemnymi informacjami innych placówek edukacyjnych, które wskazywały, że w zakwestionowanych okresach dzieci te były ich uczniami, było wystarczające. Trzeba też dostrzec, że skarżąca w żadnym przypadku nie podważyła ustaleń poczynionych na podstawie tych dowodów. Sąd również nie dostrzega ich niepełnowartościowości ani sprzeczności z prawem. Organy trafnie wskazały, że zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy - w wysokości nieprzekraczającej: – 250% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2019 r. poz. 2215) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, – 150% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1268 i 1517), 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. W kontekście powołanych regulacji oraz normy określonej w art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p. i zebranych dowodów organy zasadnie przyjęły, że w okresie od stycznia do grudnia 2020 r. skarżąca spółka pobrała w nadmiernej wysokości dotację oświatową na trzynaścioro dzieci w łącznej kwocie 82.398 zł, które w okresie tym do Przedszkola [...] w P. nie uczęszczały. Powyższe zostało wykazane oświadczeniami rodziców tychże dzieci o uczęszczaniu ich dzieci w poszczególnych, opisanych szczegółowo przez organ dotujący w uzasadnieniu decyzji miesiącach do innych placówek oświatowych (czy to przedszkoli, czy szkół podstawowych). Pomocnymi w potwierdzeniu tychże okoliczności były zebrane przez organ dotujący i dołączone do materiału dowodowego w niniejszej sprawie zaświadczenia dyrektorów placówek oświatowych, do których dzieci zaczęły uczęszczać, pomimo ich wykazywania jako uczniów Przedszkola [...]. Jednocześnie strona skarżąca w przekonujący sposób nie podważyła tychże dowodów. Na gruncie art. 34 ust. 2 i 3 u.f.z.o., dotacja oświatowa przysługuje na każde dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, ucznia (...) w placówce wychowywania przedszkolnego, szkole lub placówce, o której mowa w art. 2 pkt 6-8 ustawy - Prawo oświatowe. Jakkolwiek dotacja przysługuje na każdego ucznia, to jej otrzymanie nie wiąże się tylko z samym wykazaniem przez organ prowadzący przedszkole określonego na dany miesiąc stanu dzieci uczęszczających do przedszkola, lecz z uwagi na cel dotacji oświatowej określony w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. tj. dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, niezbędną przesłanką zasadności przyznania dotacji jest – co wydaje się oczywiste – faktyczne uczestnictwo dziecka w danym miesiącu do zajęciach przedszkolnych służących kształceniu, wychowaniu i opiece dziecka. Bez znaczenia wobec tego jest okoliczność, czy dani rodzice (opiekunowie prawni) wypowiedzieli umowę z danym przedszkolem; prawnie zaś relewantne jest, czy dziecko do przedszkola uczęszczało w danym miesiącu. Rację należy zatem przyznać Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu , które powołując się na normę określoną w art. 34 ust. 2 u.f.z.o. wskazało, że dziecko musi fizycznie uczestniczyć w zajęciach przedszkolnych i nie wystarczy dla uzyskania dotacji w danym miesiącu jedynie okoliczność, że dziecko zostało do przedszkola zapisane (zawarcie umowy). Skoro ustalone dzieci we wskazanych przez organ I instancji miesiącach nie uczęszczały do Przedszkola [...] w P., a uczęszczały do innych placówek i z tego tytułu placówki te uzyskiwały z budżetu innych jednostek samorządu terytorialnego dotacje oświatowe, oczywistym jest, że dotacje na nie skarżąca pobierała w nadmiernej wysokości. Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazywuje na potrzebę uwzględnienia liczby uczniów uczęszczających do placówki oświatowej przy obliczaniu wysokości poszczególnych rat dotacji (wyrok WSA we Wrocławiu z 13 marca 2018 r., III SA/Wr 1/18). Wysokość dotacji powinna odpowiadać faktycznej, rzeczywistej liczbie uczniów w chwili przekazywania dotacji. Dotacja nie będzie odpowiadać faktycznej liczbie uczniów, gdy będzie ona obejmować osoby, które wprawdzie są do szkoły (przedszkola) zapisane, lecz do niej nie uczęszczają (wyrok NSA z 14.03.2019 r., I GSK 869/18, LEX nr 2655372)" (K. Tusiński [w:] Finansowanie zadań oświatowych. Komentarz, red. M. Pilich, Warszawa 2020, art. 34). W świetle obowiązujących przepisów prawa nie budzi wątpliwości, że dotacja jest udzielana na ucznia; art. 16 u.f.z.o. wyraźnie posługuje się sformułowaniem "na każdego ucznia". Również art. 34 ust. 2 u.f.z.o. jasno stanowi, że dotacje są przekazywane na każdego ucznia, będącego w danym miesiącu roku budżetowego uczniem. Istotne jest więc, że po pierwsze chodzi tu o osobę, która formalnie jest zapisana do przedszkola, a po drugie, która faktycznie do niego uczęszcza w danym miesiącu. Co więcej dotacja ma zapewnić wykonywanie zadań oświatowych w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Tak więc sama dotacja ma charakter celowy i nieodłącznie związana jest z wykonywaniem konkretnych zadań. Nie budzi wątpliwości, że w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej mogą być realizowane wyłącznie w stosunku do dzieci, które uczęszczają do placówki - stąd obowiązek składania comiesięcznych informacji o aktualnej liczbie uczniów uczęszczających do niepublicznej placówki. Trafnie więc w orzecznictwie przyjmuje się, że dotacja może być przeznaczona wyłącznie na dofinansowanie zadania w odniesieniu do dziecka będącego uczniem, przedszkolakiem albo wychowankiem. Przymiot taki nie przysługuje dziecku, które nie uczęszcza do szkoły, przedszkola albo ośrodka, gdy nieuczęszczanie to nie jest związane ze zdarzeniem losowym (np. choroba) czy z kalendarzem zajęć w placówce (np. ferie, wakacje), ale z decyzją podjętą przez rodziców o nieuczęszczaniu dziecka do przedszkola (por. wyrok WSA w Gliwicach z 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 273/16, wyrok WSA w Gliwicach z 6 września 2023 r., sygn. akt III SA/Gl 233/23, wyrok NSA z 8 marca 2017 r., sygn. akt II GSK 4795/16, ONSAiWSA 2018, nr 4, poz. 76 oraz publ. j.w.). Przedstawiona wykładnia przepisów u.f.z.o. jest tym bardziej w stanie faktycznym niniejszej sprawy zasadna i racjonalna, że nie mamy do czynienia z krótkotrwałym czy wakacyjnym nieuczęszczaniem przez wymienione w decyzji organu I instancji dzieci do Przedszkola [...] w P., lecz jednoznacznie ustaloną zmianą placówek przez rodziców (opiekunów prawnych) tychże dzieci w ustalonych okresach. Wydatki bieżące związane z kształceniem, wychowaniem i opieką nad dziećmi winny zaś "podążać" za dzieckiem, tj. być kierowane do organu prowadzącego placówkę oświatową, do której dziecko faktycznie uczęszcza w danym okresie. Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut skarżącej naruszenia art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. wskazujący na wykluczający się obowiązek zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Rozważania strony skarżącej są w tym zakresie o tyle niezrozumiałe, że odnośnie zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości organ I instancji co do omówionej wyżej dotacji przyznanej na dzieci, które opuściły przedszkole prowadzone przez skarżącą, a odnośnie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2020 na kwotę organ dotujący rozstrzygnął wobec wydatków opłacanych dodatkowo przez rodziców albo w ramach opłat za czesne płacone przez rodziców zupełnie z innych tytułów. Sąd w pełni podziela ustalenia organów orzekających w powyższym zakresie oraz ich ocenę prawną. Organ zasadnie uznał, że wydatki z powyższych tytułów mieszczą się w dyspozycji art. 35 u.f.z.o., lecz należało uznać, że dotację o tyle wykorzystano niezgodnie z przeznaczeniem, że równocześnie zajęcia te były finansowane z dotacji oświatowej, jak i z czesnego oraz dodatkowych opłat uzyskiwanych od rodziców uczęszczających do przedszkola. Jednoznacznie potwierdzały to umowy z rodzicami oraz dowód z "cennika i opisu zajęć", który wskazywał, które świadczenia są ekwiwalentem czesnego - np. "realizacja podstawy programowej", "udział w zajęciach z wykorzystaniem wielu metod dydaktycznych", "codzienne zajęcia z języka obcego" (k. [...] akt [...]). W odniesieniu do nich wszystkich zawarto informację: "w cenie". Taka treść umowy i opis świadczeń jasno wskazuje na to, że czesne stanowiło zapłatę za świadczenie takich usług. W związku z tym to czesne i opłaty za dodatkowe finansowały zajęcia realizacje przez przedszkole programu dydaktyczno-wychowaweczego obejmującego m.in. zajęcia ogólnorozwojowe dla dzieci (nauka języków obcych, warsztaty naukowe, edukacyjne, konsultacje, diagnozy, zajęcia sportowe, warsztaty artystyczne itp.). Tym samym zajęcia te były sfinansowane przez rodziców dzieci przedszkolnych w ramach ponoszonych opłat miesięcznych, co oznacza, że niedopuszczalne było sfinansowanie tych wydatków podwójnie, tj. również z dotacji oświatowej (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2019 r. I GSK 1483/18). Jak organ ustalił, a czego skarżąca również nie podważyła, wydatki na wynagrodzenie osób świadczących dla skarżącej usługi: nauki języków obcych, zajęcia baletowe, warsztaty naukowe, rytmiki, zajęcia edukacyjne grupowe, zajęcia sportowe, spotkania edukacyjne, spektakl edukacyjny, zajęcia dydaktyczne, bilety do kina oraz przewóz dzieci, wykazane przez skarżącą jako podlegające sfinansowaniu z dotacji, a w rzeczywistości - co wynika z umów i cennika - wcześniej opłacone czesnym, nie mogły być finansowane przez organ dotujący na podstawie art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Rację miały również organy orzekające uznając za wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. w zw. z art. 35 ust. 1 i 2 u.f.z.o. wydatki z dotacji oświatowej na: podatek od nieruchomości, zapłaty za kompleksową obsługę administracyjną biura, zaliczki na prace remontowe, opłaty za bankowość internetową, opłat za gospodarowanie odpadami niezwiązanymi z działalnością przedszkola, opłaty nieudokumentowane i niezwiązane z działalnością przedszkola.. Tego rodzaju wydatki nie są związane z kształceniem, wychowaniem i opieką dzieci. Wymaga wyjaśnienia, że jednym z celów dotacji oświatowej – jak stanowi art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) jest sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1ustawy - Prawo oświatowe, tj. w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym; 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, 1495, 1571, 1655 i 1680 oraz z 2020 r. poz. 568), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych; 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki; 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych. Ponadto dotacje oświatowe, zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 2 u.f.z.o. mogą być wykorzystywane na pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. Organ I instancji odnośnie ww. wydatków wyjaśnił zasadnie, że wydatki na podatek od nieruchomości wynajmowanej nie tylko nie obciążą skarżącej jako najemcy, lecz właściciela nieruchomości, a nadto nie jest związany z kształceniem, wychowaniem i opieką dzieci. Z kolei wydatki z usługowe prowadzenie ksiąg handlowych było wykonywane nie na rzecz Przedszkola [...] w P., lecz na rzecz spółki jako organu prowadzącego, a prowadzenie przedszkola – zgodnie z art. 170 ust. 1 Prawa oświatowego nie jest działalnością gospodarczą, a tym samym nie wymaga prowadzenia pełnej księgowości. Nadto ze wskazanych przez organ dotujący rozliczeń wynikało, że odnosiły się one do rozliczania organu prowadzącego przedszkole. Podobnie zasadnie organ dotujący zakwestionował wydatki na kompleksową obsługę administracyjną biura prowadzoną przez M. P., gdyż zajmowała się ona sprawami spółki, a nie przedszkola. Skarżąca w żaden zaś sposób stanowiska organów w tym zakresie skutecznie nie podważyła. Tymczasem środki pochodzące z dotacji muszą być wydatkowane na ściśle określony cel ustawowy, co oznacza, że fakt właściwego wykorzystania dotacji powinien być odpowiednio udokumentowany. Obowiązkiem prowadzącego placówki oświatowe jest rzetelne dokumentowanie nie tylko faktu poniesienia wydatków, ale też okoliczności przeznaczenia wydatkowanych środków dotacji na realizację zadań prowadzonej placówki oświatowej w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Skarżąca spółka była zatem zobowiązana do dołożenia nadzwyczajnej staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji. W omawianym zakresie tego nie uczyniła, zarzucając jedynie organom brak przesłuchania ww. osób. Należy podkreślić, że ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Jego rzeczą jest właściwe udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających. Końcowo Sąd pragnie wyjaśnić, że na rozprawie sądowej na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wniosek skarżącej o przeprowadzenie dowodu z dokumentu – orzeczenia Regionalnej Komisji Orzekającej ws. o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych przy Regionalnej Izie Obrachunkowej z 27 maja 2024 r. dotyczącego zarzucanego M. T. – prezesowi zarządu skarżącej spółki naruszenia dyscypliny finansów publicznych polegające na wydatkowi dotacji na rok 2020 niezgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Uzupełniające postępowanie dowodowe w postępowaniu przed sądem administracyjnym ma więc charakter wyjątku, a jego przeprowadzenie pozostawiono uznaniu sądu. Jak wcześniej zostało wskazane sąd administracyjny dokonuje oceny legalności zaskarżonej decyzji, co przejawia się w badaniu, czy organ administracji ustalił stan faktyczny zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy dokonały prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji przepisów prawa materialnego. Stosownie bowiem do art. 133 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. sąd orzeka na podstawie akt sprawy, co należy rozumieć jako oparcie rozstrzygnięcia na faktach udokumentowanych w aktach administracyjnych, a więc materiale dowodowym zgromadzonym przez organ w toku postępowania wyjaśniającego. Sąd nie może więc wykraczać poza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. W istocie należy więc przyjąć, że celem wprowadzenia art. 106 § 3 p.p.s.a. nie było umożliwienie ponownego, czy też uzupełniającego ustalenia stanu faktycznego w sprawie, lecz pozwolenie na dokonanie przez sąd oceny pod względem zgodności z prawem (wyrok NSA z 30 lipca 2019 r., sygn. akt I GSK [...], publ.: j.w.). Sąd w sprawie miał też na uwadze, że ww. orzeczenie zostało ono wydane na gruncie odmiennych przepisów – ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 104), kreującej inne przesłanki odpowiedzialności (np. winę - art. 19 ust. 2 tej ustawy), podczas, gdy obowiązek zwrotu dotacji ma byt obiektywny, niezależny od zawinienia. Reasumując, uznawszy zaskarżoną decyzję za wydaną zgodnie z prawem, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.