III FSK 63/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Niemiec, , po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ł.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 417/24 w sprawie ze skargi Ł.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 18 marca 2024 r., nr 2201-IEW.4120.5.2024/HS w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ł.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 417/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę Ł. K. (dalej: "Skarżący", "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Dyrektor") z dnia 18 marca 2024 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i żądając przeprowadzenia rozprawy w niniejszej sprawie, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie do postanowienia wydanego z obrazą przepisów postępowania dokonaną przez organy w postępowaniu: - art. 150 § 1a i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 z późn. zm., dalej: "o.p."), w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 720, z późn. zm., dalej: "u.k.s.") na skutek jego nieprawidłowego zastosowania przez Dyrektora, poprzez przyjęcie fikcji doręczenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: "Naczelnik") z dnia 30 listopada 2022 r. w dniu 19 grudnia 2022 r., w sytuacji gdy adresat (Skarżący) nie został zawiadomiony o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej w sposób określony w art. 150 § 2 o.p., a zwrotne potwierdzenie odbioru nie spełnia wymagań określonych w art. 150 § 2 o.p., - art. 223 § 2 pkt 1 w zw. z art. 150 § 2 o.p. w zw. z art. 122 w zw. z art. 188 i zw. z art. 180 § 1 o.p., poprzez nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy odwołanie Skarżącego od decyzji Naczelnika z dnia 30 listopada 2022 r. zostało wniesione z zachowaniem terminu gdyż termin ten wobec niedoręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz niedoręczenia decyzji nie zaczął biec, a decyzja uznana powinna zostać za nieistniejącą, - art. 180, art. 187, art. 188, art. 197, art. 198, 199 o.p., na skutek sanowania zaniechania przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a zmierzających do wzruszenia fikcji doręczenia zastępczego w trybie art. 150 § 2 o.p. oraz wskazania nieprawdziwości wpisu na zwrotnym potwierdzeniu nadania, - art. 106 § 3 p.p.s.a. na skutek nieprzeprowadzenia dowodów z dokumentów załączonych przez Skarżącego do odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 30 listopada 2022 r., które przyczyniłyby się do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, nie spowodowałyby przedłużenia postępowania w sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 150 § 1a i § o.p., w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s., na skutek jego nieprawidłowego zastosowania przez Dyrektora, poprzez przyjęcie fikcji doręczenia decyzji Naczelnika z dnia 30 listopada 2022 r. w dniu 19 grudnia 2022 r., w sytuacji gdy adresat (Skarżący) nie został zawiadomiony o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej w sposób określony w art. 150 § 2 o.p., a zwrotne potwierdzenie odbioru nie spełnia wymagań określonych w art. 150 § 2 o.p. Zasadnie przyjął WSA, że rację ma Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazując, że w dniu 30 kwietnia 2021 r. Skarżący złożył do organu podatkowego korektę deklaracji PIT-36 za 2019 r., w której wskazał adres zamieszkania ul. K. [...], [...] G. Ponadto, jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia 27 września 2022 r. zostało odebrane dnia 30 września 2023 r. pod ww. adresem. W postanowieniu tym pouczono Skarżącego o obowiązku zawiadamiania organu podatkowego w przypadku zmian adresu strony postępowania. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy nie odnotował wpływu informacji w tym zakresie. Z akt sprawy wynika też, że korespondencję kierowaną na ww. adres zamieszkania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...], zawierającą tytuły wykonawcze, Skarżący odebrał osobiście w placówce pocztowej w dniu 10 marca 2023 r. Także pozostała korespondencja w toku postępowania podatkowego, nie wracała do organu z adnotacją "adresat nieznany" lub adresat "wyprowadził się", tylko "nie podjęto w terminie", wobec czego organ podatkowy zasadnie mógł zakładać, że adres Strony jest aktualny. W tej sytuacji nie doszło do uchybienia przez WSA przepisom art. 223 § 2 pkt 1 w zw. z art. 150 § 2 o.p. w zw. z art. 122 w zw. z art. 188 i zw. z art. 180 § 1 o.p., poprzez nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy odwołanie Skarżącego od decyzji Naczelnika z dnia 30 listopada 2022 r. zostało wniesione z zachowaniem terminu, gdyż termin ten wobec niedoręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz niedoręczenia decyzji nie zaczął biec, a decyzja uznana powinna zostać za nieistniejącą. Za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia przepisów art. 180, art. 187, art. 188, art. 197, art. 198, 199 o.p., na skutek sanowania zaniechania przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a zmierzających do wzruszenia fikcji doręczenia zastępczego w trybie art. 150 § 2 o.p. oraz wskazania nieprawdziwości wpisu na zwrotnym potwierdzeniu nadania. Mając na uwadze powyższe nietrafne zarzuty, nie doszło także do naruszenia przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. na skutek nieprzeprowadzenia dowodów z dokumentów załączonych przez Skarżącego do odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 30 listopada 2022 r., które przyczyniłyby się do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, nie spowodowałyby przedłużenia postępowania w sprawie. W świetle powyższego wywodu należy zgodzić się z autorem odpowiedzi na skargę kasacyjną, że podniesione przez Skarżącego podstawy kasacyjne w odniesieniu do zarzucanych naruszeń prawa procesowego okazały się nietrafne, w konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Anna Sokołowska s. Wojciech Stachurski s. Sławomir Presnarowicz (spr.)