Ts 157/18

O R Z E C Z N I C T W O TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 2 lipca 2019 r. Pozycja 137 POSTANOWIENIE z dnia 29 kwietnia 201 9 r. Sygn. akt Ts 157/18 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Grzegorz Jędrejek , po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej spółki Now y Szpital w Kostrzynie nad Odrą Sp. z o.o. o zba danie zgodności: art. 17 ust. 1c pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm. ; w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia do 31 grudnia 2010 r. ) , w zakresie, w jakim „spółkę z ograniczon ą odpowiedzialnością, której celem statutowym jest działalność ochrony zdrowia, pozbawia możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych uzyskanego przez nią dochodu, w części przeznaczonej i wydatkowanej na cele ochrony zdrowi a”, z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: nadać dalszy bieg skardze konstytucyjnej . UZASADNIENI E 1. W skardze konstytucyjnej, wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 16 paź - dziernika 2018 r. (data nadania ), Nowy Szpital w Kostrzynie nad Odrą Sp. z o.o. (dalej: skarżąc a ) wystąpiła z żądaniem przytoczonym w komparycji niniejszego postanowienia. 2. Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następu jąc ym stanem faktycznym . Wnioskiem z 29 grudnia 2016 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze (dalej: Naczelnik US ) o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. wraz z oprocent owaniem. Skarżąca, 13 kwietnia 2007 r. , zawar ła umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , która miała działać pod firmą „ P owiatowa Spółka Komunalna sp. z o.o. ”. 11 lutego 2008 r. zmianie uległa firma spółki – s karżąca utworzyła własną jednostkę organ izacyjną – zakład opieki zdrowotnej z siedzibą w K ostrzynie nad Odrą , który obecnie występuje pod nazwą Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej „ Nowy Szpital w Kostrzynie nad Odrą spółka z o.o . ” (dalej: Zakład lub NZOZ). Nowoutworzonemu Z akładowi nadany OTK ZU B/2019 Ts 157/18 poz. 137 2 zost ał statut , w którym skarżącą , określ o no mianem „ organu założycielskiego ” . Organem zarządzającym Zakładem jest jego k ierownik. Wykonuje on swoje obowiązki i zadania przy pomocy z astępcy do spraw l ecznictwa, g łównego k sięgowego, n aczelnej p ielęgniarki i kie - r owników komórek organizacyjnych. Zakład taki – utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania oraz majątek – jest , jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej , poda - tni ki em podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( obecnie: Dz. U. z 20 18 r. poz. 1036 , ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.) . D ecyzją z 25 stycznia 2017 r. (nr 0871.PP.4210.2.2017.3) Nacz elnik US wydał skarżącej decyzję odmowną w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku wyjaśn iając , że aby uznać NZOZ za podatnika, konieczn e jest, by była to jednostka wyodrębniona ze struktur założyciela i zorganizowana w takim stopniu, aby możliw e by ło jej samodzielne występowanie w obrocie. Tymczasem do wyodrębnienia takiego nie doszło. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: Dyrektor Izby) decyzją z 24 kwietnia 2017 r. (nr 0801 - IOD.4100.2.2017 UNP: 0801 - 17 - 020750) , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US . W jego ocenie materiał dowodowy nie potwierdził, że Spółka utworzyła zakład opieki zdrowotnej wyodrębniony ze struktur założyciela i samo - dzielnie funkcjonujący w obrocie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim , wyrokiem z 20 lipca 2017 r. (sygn. akt I SA/Go 257/17) oddalił skargę na rozstrzygnięcie Dyrektora Izby, wskazując, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organiza cyjną, przedmi ot działania oraz majątek jest , jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednak że warunkiem jest to , by był jednostk ą wyodrębnion ą ze struktur założyciela i zorganizowan ą w stopniu umożli wiającym samodzielne występowanie w obrocie. Sama spółka kapitałowa, a taką jest skarżąca, nie spełniała ustawowych przesłanek skorzystania z ulgi określonej w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., tj. nie spełniła warunków podmiotowych, od których uzależnione było zwolnienie, zgodnie z art. 17 ust. 1c pkt 1 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny , wyrokiem z 3 lipca 2018 r. (sygn. akt II FSK 3188/17) , oddalił skargę kasacyjną od powyższego orzeczenia . 3 . Zdaniem skarżąc ej , zaskarżony przepis w kwestionowanym zakresie narusza właściwą proporcję (art. 2 Konstytucji) pomiędzy obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych (art. 84 Konstytucji) a prawem jednostki do własności i jej równej ochrony (art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji), a także zasady równego nakładan ia obowiązków podatkowych (art. 32 ust. 1 Konstytucji). 4 . Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 21 stycznia 2019 r. , skarżąca została wezwana do u sunięcia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez nadesłanie odpisu i 4 kopii: decyzji Dyre ktora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 24 kwie tnia 2017 r. (nr 0801 - IOD.4100.2.2017 UNP: 0801 - 17 - 020750) oraz decyzji Na- czelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze z 25 stycznia 2017 r. (nr 0871.PP.4210.2.2017.3). S karżąca uzupełn iła braki w przepisanym terminie. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: 1. Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postę powania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 2072 , ze zm. ; dalej: u . o . t . p . OTK ZU B/2019 Ts 157/18 poz. 137 3 T K) skarga konstytucyjna podlega wstępnemu rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, podczas którego Trybunał bada, czy odpowiada ona określonym przez prawo wymogom. 2. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie uczyniono art. 17 ust. 1c pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, ze zm.; dalej: u.p.d.o.p. ; w stanie prawnym ob owiązującym od 1 stycznia do 31 gru dnia 2010 r. ) , zgodnie z którym art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy nie miał za stos owania do p rzedsiębiorstw państwowych, spółdziel ni i spół ek . W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody podatników ( z zastrzeżeniem ust. 1c ) , których statutowym celem jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa – w tym również pol egająca na kszta łceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele. Natomiast , zgodnie z art. 17 ust. 1e u.p.d.o.p., zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub i nne cele określone w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. , ma zastosowanie, jeżeli dochód jest na nie przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany , w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realiza cji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Jako wzorce kontroli skarżąca powołała art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji. 3. Trybunał stwierdza, że analizowana s karga konstytucyjna spełnia przesłanki warunkujące przekazanie jej do rozpoznania merytorycznego , gdyż: 1) została sporządz ona w imieniu skarżąc ej przez radców prawnych (art. 44 ust. 1 u.o.t.p.TK); 2) s karżąc a : a) wyczerpa ł a przysługującą jej drogę prawną (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK) , poniewa ż wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2018 r. (sygn. akt II FSK 3188/17) jest prawomocn y i nie przysługują od niego żadne zwy kłe środki zaskarżenia , b) dochowa ła przepisanego terminu do wniesienia skargi konstytucyjnej (art. 77 ust. 1 u.o.t.p.TK) , ponieważ odpis wymienionego wyżej wyroku został doręczony pełnomocnikowi skarżącej 13 sierpnia 2018 r., a skarga została wniesiona 16 października 2018 r., c) prawidłowo określi ła przedmiot kontroli (art. 53 ust. 1 pkt 1 u . o . t . p . TK), wskaza ła , które konstytucyjne prawa i wolności oraz w jaki sposób – jej zdaniem – zostały naruszone (art. 53 ust. 1 pkt 2 u . o . t . p . T K) a także przedstawi ła w tym zakresie stosowne uzasadnienie (art. 53 ust. 1 pkt 3 u . o . t . p . TK). 4. W ocenie Trybunału skarga konstytucyjna nie jest obarczona nieusuwalnymi brakami formalnymi, o których mowa w art. 61 ust. 4 pkt 1 u.o.t.p. TK, zaś sformułowan e w niej zarzut y nie są oczywiście bezzasadn e w rozumieniu art. 61 ust. 4 pkt 3 u.o.t.p. TK. I stot a problemu poruszonego przez skarżącą sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wykluczenie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z kręgu podatników, którzy mogliby skorzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest z godne z Konstytucją. Ustawodawca – moc ą art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. – ustanowił zwolnienie podatkowe , którego zakresem objął podatników, których celem statutowym jest określona działalność „społecznie użyteczna” i którzy dochód wypracowany z tej działa lności przeznaczają oraz wydatkują na cele „społecznie użyteczne” i „zasługujące na aprobatę”. OTK ZU B/2019 Ts 157/18 poz. 137 4 Jednocześnie – jak podkreśla skarżąca – istnieje grupa podatn ików , których cel statutowy oraz „przeznaczenie” i „wydatkowanie” dochodu wypełnia wymienione wyżej przesłanki, jednak nie przysługuje im zwolnienie podatkowe . Z zaskarżonego przepis u jednoznacznie wynika, że spółka kapitałowa – a taki status posiada skarżąca – nie spełnia zatem ustawowych , podmiotowych , przesłanek skorzystania z ulgi . Wziąwszy powyższe pod uwagę, dyskwalifikacja formalna analizowanej skargi konstytucyjnej na etapie wstępnej kontroli w istocie wykraczałaby poza ramy art. 61 ust. 1 i 4 u.o.t.p.TK. W związku z powyższym – na podstawie art. 61 ust. 2 u . o . t . p . TK – postanowiono jak w sentencji.