I SA/Łd 236/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Gortych - Ratajczyk, Sędzia WSA Tomasz Furmanek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2026 r. sprawy ze skargi P. S. A. z siedzibą w B. na indywidualną interpretację Wójta Gminy Sulmierzyce z dnia 27 lutego 2026 r. w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości w zakresie zbiorników pompowni oddala skargę

Wójt Gminy S. interpretacją indywidualną z dnia 27 lutego 2026 r., na podstawie 14j § 1, § 3 w zw. z art. 14b oraz art. 14c i art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.), zwanej O.p., po rozpatrzeniu wniosku P. w B., uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w sprawie klasyfikacji zbiorników pompowni w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. jako obiektów niestanowiących budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz.U z 2025 r., poz. 707 ze zm.), zwanej u.p.o.l. We wniosku, przedstawiając stan faktyczny, P wyjaśniło, że jest spółką prawa handlowego, będącą podatnikiem podatku od nieruchomości. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem przeważającej działalności jest wytwarzanie energii elektrycznej (PKD 35.11.Z). Jednym z oddziałów spółki jest K, w skład którego wchodzi Zakład A, w którym prowadzone jest wydobycie węgla brunatnego służącego jako paliwo energetyczne używane w pobliskiej E. W uzasadnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, że w celu wydobycia węgla prowadzone jest wyprzedzająco odwodnienie złoża. Odwodnienie górotworu prowadzone jest w celu wywołania takiej depresji, która zapewnia bezpieczną eksploatację złoża metodą odkrywkową. Ujmowane wody podziemne i opadowe z rejonu wyrobisk są odprowadzane do naturalnej sieci hydrograficznej rejonu. Elementem systemu odwodnienia są pompownie, których celem jest przepompowywanie ujmowanych wód poza teren wyrobiska. Pompownie składają się z wielu elementów. Urządzenia pompowni są najczęściej umiejscowione w budynku pompowni lub komorze pompowni. Elementami pompowni są z kolei zagłębione w ziemi otwarte żelbetonowe zbiorniki (zbiorniki pompowni), które służą do gromadzenia wód napływających do kopalni zarówno w wyniku opadów atmosferycznych, jak i przesączania się wód podziemnych. Z uwagi na zmienny i często nagły charakter dopływów wody zbiorniki pełnią funkcję bufora, który umożliwia stabilizację ilości wody kierowanej do pomp i pozwala na ich racjonalną, ciągłą pracę dostosowaną do wydajności urządzeń. Zbiorniki te zabezpieczają wyrobisko przed ryzykiem zalania i przestojów w wydobyciu, a ponadto umożliwiają częściowe oczyszczanie wody poprzez sedymentację zawiesin, co chroni instalacje pompowo-rurociągowe przed nadmiernym zużyciem. Stanowią one również punkt rozdzielczy, z którego woda kierowana jest do pomp głównych oraz rurociągów odprowadzających wodę poza teren wyrobiska. Ich zasadniczą funkcją jest zatem zapewnienie prawidłowego i bezpiecznego prowadzenia robót górniczych poprzez odprowadzanie wód, a także ochrona infrastruktury Kopalni przed skutkami niekontrolowanego napływu wód. Opisywane zbiorniki pompowni stanowią samodzielne środki trwale Spółki lub części zbiorczych środków trwałych (pompowni, systemu odwodnienia). W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zapytał, czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r., opisane wyżej zbiorniki pompowni stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ? Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowe zbiorniki pompowni, z racji tego, że nie pełnią funkcji magazynowania materiałów, a ponadto nie zostały wymienione w załączniku nr 4 do ustawy u.p.o.l. nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wnioskodawca nie neguje przy tym, że spełniają one przesłankę wzniesienia w wyniku robót budowlanych. Natomiast Spółka stoi na stanowisku, iż zbiorniki wodne nie zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w treści załącznika nr 4 do u.p.o.l., a ustawa ta nie przewiduje już odesłania do przepisów prawa budowlanego w zakresie ustalania katalogu obiektów klasyfikowanych jako budowle. Wnioskodawca wskazał także, że w żadnym przepisie znowelizowanej ustawy nie wskazuje się zbiorników na wodę, poza pozycją 5 załącznika nr 4, zgodnie z którą budowle stanowią: zbiornik wody surowej, hala technologiczna, zbiornik retencyjny wody uzdatnionej, odstojnik wód popłucznych - wchodzące w skład stacji uzdatniania wody. Oczywistym powinno być, że proces odwodnienia powierzchniowego kopalni nie ma nic wspólnego z procesem uzdatniania wody, która zachodzi na stacjach uzdatniania wody. Opisane w stanie faktycznym zbiorniki pompowni mogą być na gruncie Prawa budowlanego kwalifikowane jako obiekty hydrotechniczne, ale nie stanowią żadnego z obiektów wymienionych w przepisie, w szczególności obiektu zrzutu wody. Obiekt zrzutu wody odnosi się do budowli lub konstrukcji, przez którą woda jest kierowana, odprowadzana lub z niej wypływa, na przykład: przelewy powierzchniowe, wyloty ścieków, zapory z upustami, budowle przelewowe na jazach czy kanały odprowadzające. Funkcją takiego obiektu jest regulacja przepływu wody w określonym miejscu. W ocenie Spółki katalog budowli hydrotechnicznych z pozycji 9 załącznika nr 4 ma charakter zamknięty tzn. inne obiekty hydrotechniczne nie stanowią budowli. O tym, że istnieją inne obiekty hydrotechnicznie świadczy chociażby lista obiektów zawarta w § 3 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Środowiska 2 dnia 20 kwietnia 2007 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie. Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o budowli hydrotechnicznej rozumie się przez to budowle wraz z urządzeniami i instalacjami technicznymi z nimi związanymi, służące gospodarce wodnej oraz kształtowaniu zasobów wodnych i korzystaniu z nich, w tym: zapory ziemne I betonowe, jazy, budowle upustowe z przelewami i spustami, przepusty wałowe i mnichy, śluzy żeglugowe, wały przeciwpowodziowe, siłownie i elektrownie wodne, ujęcia śródlądowych wód powierzchniowych, wyloty ścieków, czasze zbiorników wodnych wraz ze zboczami i skarpami, pompownie, kanały, sztolnie, rurociągi hydrotechniczne, syfony, lewary, akwedukty, budowle regulacyjne na rzekach i potokach, progi, grodzie, nadpoziomowe zbiorniki gromadzące substancje płynne i półpłynne, porty, baseny, zimowiska, pirsy, mola, pomosty, nabrzeża, bulwary, pochylnie i falochrony na wodach śródlądowych, przepławki dla ryb. Jedynie niektóre z tych obiektów ustawodawca zdecydował się uznać za budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wszystkie powyższe argumenty świadczą o tym, iż opisane w stanie faktycznym obiekty nie stanowią budowli podlegających opodatkowaniu. W dalszej kolejności Spółka wskazała, że zgodnie z poz. 6 załącznika nr 4 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają obiekty służące do gromadzenia materiałów, przy czym pojęcie "materiałów" nie posiada definicji legalnej zarówno w u.p.o.l., jak też prawie budowlanym, a zatem należy odwołać się do wykładni językowej, która odwołuje się do pojęć "tworzywo", czy "budulec", które nie znajdują zastosowania wobec materiałów w postaci ciekłej lub gazowej, o których mowa w pozycji nr 6 załącznika 4 do u.p.o.l. Spółka wskazała, że pomijając ww. wątpliwości interpretacyjne, stanie faktycznym sprawy, wody w zbiornikach pompowni nie można racjonalnie uznać za materiał. Nie jest bowiem ona wykorzystywana na potrzeby produkcyjne spółki, a obiekty te nie generują wartości gospodarczej, w przeciwieństwie do zbiorników wykorzystywanych w działalności przemysłowej. Organ wydał w dniu 27 lutego 2026 r. interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku, za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ interpretacyjny stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. kluczowym warunkiem dla uznania obiektu za budynek lub budowlę na potrzeby podatku od nieruchomości jest fakt, że powstał on w wyniku robót budowlanych. Ustawodawca wprowadził definicję "robót budowlanych" w art. 1a ust. 1 pkt 2b u.p.o.l. Jak wynika z uzasadnienia nowelizacji, intencją było zawężenie zakresu opodatkowania wyłącznie do obiektów powstających w procesie budowlanym. Ponadto w definicji "budynku" z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pozostawiono szczególne wyłączenie. Budynek to obiekt powstały w wyniku robót budowlanych, wyposażony w instalacje umożliwiające korzystanie z niego zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni przegrodami budowlanymi, posiadający fundamenty i dach, z wyjątkiem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały w kawałkach lub materiały ciekłe lub gazowe, jeżeli jego podstawową cechą techniczną określającą przeznaczenie jest pojemność. W rezultacie, aby dany obiekt można było zakwalifikować jako budowlę, musi on spełnić łącznie następujące warunki: nie może być budynkiem; musi być wymieniony art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. b) – e) lub w załączniku nr 4 do u.p.o.l. (art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a); musi być wzniesiony w wyniku robót budowlanych; może stanowić część obiektu niewymienionego wprost w ustawie, o ile samodzielnie spełnia powyższe przesłanki. Ponadto organ zauważył, że dla prawidłowej kwalifikacji składnika majątku na potrzeby podatku od nieruchomości konieczne jest przeanalizowanie zarówno jego konstrukcji, jak i sposobu jego powstania. W postępowaniu dotyczącym wydania indywidualnych interpretacji podatkowych organ podatkowy udziela odpowiedzi wyłącznie w granicach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę (art. 14b § 2 w zw. z art. 14c § 1 O.p.). Organ stwierdził, że Wnioskodawca nie neguje, iż zbiorniki pompowni stanowiące element systemu odwodnienia spełniają przesłankę wzniesienia w wyniku robót budowlanych, a ponadto Wnioskodawca doprecyzował, że zbiorniki te funkcjonują jako samodzielne środki trwałe lub jako części składowe zbiorczych środków trwałych, takich jak pompownie, czy cały system odwodnienia. Za nieprawidłowe uznał organ stanowisko Wnioskodawcy, który twierdzi, że skoro zbiorniki pompowni nie zostały wprost wymienione w załączniku nr 4 do u.p.o.l., to nie stanowią one budowli. Organ wskazał, że zasadniczym i podstawowym parametrem chrakteryzującym przedmiotowe obiekty jest ich pojemność. Nie bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że zbiorniki pompowni, służą gromadzeniu wód napływających do kopalni zarówno w wyniku opadów atmosferycznych, spływów powierzchniowych, jak i przesączania wód podziemnych. Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę zbiorniki te umożliwiają stabilizację ilości wody kierowanej do pomp oraz zabezpieczają wyrobisko przed ryzykiem zalania. Pojemność ww. zbiorników pompowni ma zatem kluczowe znaczenie z punktu widzenia skutecznego odwodnienia wyrobiska, które samo w sobie stanowi obiekt o ogromnej skali, generujący znaczne ilości wód opadowych i powierzchniowych. Tym samym, to funkcja gromadzenia wody, determinowana pojemnością zbiorników, przesądza o ich charakterze i roli w całym systemie odwodnienia. W ocenie organu podatkowego, dokonanej na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, przedmiotowe zbiorniki pompowni gromadzą wody z opadów atmosferycznych, spływów powierzchniowych oraz przesączania się wód podziemnych. Ponadto, przedmiotowe zbiorniki umożliwiają częściowe oczyszczanie wody poprzez sedymentację zawiesin. Organ stoi na stanowisku, że zachodząca w tych zbiornikach sedymentacja ma charakter samoistny i uboczny wobec funkcji magazynowej tych obiektów. Mając powyższe na uwadze fakt, że zgromadzona woda w przedmiotowych zbiornikach zostaje następczo skierowana do pomp głównych oraz rurociągów odprowadzających wody poza teren wyrobiska, nadal prowadzi to do wniosku, że przedmiotowe zbiorniki spełniają kryteria budowli wymienionej w poz. 6 zał. nr 4 do u.p.o.l. Dalej organ odnosząc się do pojęcia "materiał" wskazał, że intencją ustawodawcy, posługującego się tym pojęciem, nie było zawężanie jego zakresu wyłącznie do "materiałów produkcyjnych", ani do materiałów generujących wartość gospodarczą w rozumieniu przyjętym przez Wnioskodawcę. Przeciwnie użycie pojęcia "materiały" w brzmieniu ogólnym należy oceniać jako zabieg celowy, mający na celu objęcie możliwie szerokiego spektrum substancji, które mogą być gromadzone w określonych obiektach budowlanych. Podsumowując organ uznał, że zbiorniki pompowni, będące przedmiotem wniosku, w istocie swojej stanowią obiekty, w których są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach, albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, których podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym przeznaczenie jest pojemność. Zdaniem organu nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że materiał zgromadzony w ww. osadnikach nie jest wykorzystywany w związku z działalnością Wnioskodawcy. Zbiorniki te pełnią funkcję związaną z procesem eksploatacji wyrobiska, stanowiąc istotny element sytemu jego odwodnienia. W tym stanie rzeczy organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W skardze do sądu administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania podnosząc zarzuty dokonania błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. poprzez uznanie, iż zbiorniki pompowni należy uznać za obiekty wymienione w pozycji 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. i tym samym, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), zwanej p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle tego przepisu sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych poza wskazanymi w skardze naruszeniami prawa. W przypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli prawnopodatkowej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie. Przepis art. 57a p.p.s.a. jest oparty na zasadzie pełnego związania sądu podstawami zaskarżenia (zob. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2025 r., I FSK 909/22). Sąd w trakcie kontroli interpretacji indywidualnej może jedynie dokonywać oceny zarzutów i podstaw zaskarżenia. Ocena taka może dotyczyć naruszenia jakiego – zdaniem wnioskodawcy – dopuścił się organ interpretacyjny i to w sposób określony w skardze. Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jednocześnie Sąd podkreśla, że tożsama problematyka, co w niniejszej sprawie, była przedmiotem wyroku tutejszego Sądu z dnia 20 lipca 2026 r. (sygn. akt I SA/Łd 234/26), a Sąd w pełni akceptuje argumentacje w nim zawartą i przyjmuje ją za swoją. Istota sporu w rozpoznawanej dotyczy kwalifikacji zbiorników pompowni jako budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem Spółki, zbiornik pompowni nie stanowi budowli w rozumieniu powyższego przepisu. Z kolei Wójt Gminy R. uznał, że sporny zbiornik stanowi budowlę, ponieważ jest obiektem wymienionym w poz. 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. W powyższym sporze Sąd przyznał rację Wójtowi. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie zaś do art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność. Natomiast budowlę stanowią – w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - a) obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, b) elektrownię wiatrową, elektrownię jądrową i elektrownię fotowoltaiczną, biogazownię, biogazownię rolniczą, magazyn energii, kocioł, piec przemysłowy, kolej linową, wyciąg narciarski oraz skocznię, w części niebędącej budynkiem - wyłącznie w zakresie ich części budowlanych, c) urządzenie budowlane - przyłącze oraz urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, oraz inne urządzenie techniczne, bezpośrednio związane z budynkiem lub obiektem, o którym mowa w lit. a, niezbędne do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, d) urządzenie techniczne inne niż wymienione w lit. a) – c) - wyłącznie w zakresie jego części budowlanych, e) fundamenty pod maszyny oraz pod urządzenia techniczne, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, o ile zostały one wzniesione w wyniku robót budowlanych, co odnosi się także do przypadku, gdy stanowią one część obiektu niewymienionego w ustawie. W załączniku nr 4 u.p.o.l. w poz. nr 6 wymieniono jako budowlę podlegającą opodatkowaniu - obiekt, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność, inny niż wymieniony w poz. 4 i poz. 5. Zważywszy na tę regulację prawną, Sąd zauważa, że w świetle nowelizacji u.p.o.l., obowiązującej od 1 stycznia 2025 r., a zarazem spornego w sprawie, kryterium uznania danego obiektu za budowlę jest jego wykazanie w załączniku nr 4 do u.p.o.l. Wprawdzie sporne zbiorniki pompowni nie zostały wprost z nazwy wymienione w tym załączniku, lecz słusznie organ interpretacyjny uznał, że można je zaklasyfikować na podstawie poz. 6 tego załącznika jako obiekty do gromadzenia wody, których podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym ich przeznaczenie jest pojemność. Niewątpliwym wobec przedstawionego we wniosku interpretacyjnym stanu faktycznego jest, że zbiorniki pompowni powstały w wyniku robót budowlanych. Służą one do przejmowania odpowiedniej ilości wód opadowych i powierzchownych z terenu wyrobiska górniczego. I ta ich zdolność do gromadzenia wody przesądza o ich istocie i przeznaczeniu. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, to ich przeznaczenie nie jest wyłączną funkcją obiektu klasyfikowanego do poz. 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. W pozycji tej ustawodawca używa wszak zwrotu obiekt, "którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność", który oznacza, że pojemność jest podstawowym, lecz nie jedynym, parametrem klasyfikacji tam wymienionego obiektu. W konfrontacji z obiektami wymienionymi pod poz. 4 i 5 załącznika nr 4 do u.p.o.l. prowadzi to do wniosku, że poz. 6 obejmuje wszystkie inne obiekty niż wymienione w dwu pierwszych pozycjach, które służą do gromadzenia materiałów, w tym w postaci ciekłej, a taką postać ma woda, a których jednym z paramentów przeznaczenia jest pojemność. Nie jest więc tak, jak błędnie przyjmuje spółka, że wyłącznie owa pojemność przesądza o przeznaczeniu obiektu i zarazem jego klasyfikacji do poz. 6. Co więcej użycie słowa "podstawowy parametr techniczny" uelastycznia stosowanie tej pozycji, skoro mogą być obiekty, dla których poza pojemnością mogą być także inne parametry ich przeznaczenia. Nie zasługuje więc na uwzględnienie argument spółki, że sporne zbiorniki pełnią inną funkcję niż gromadzenie wody i z tego tytułu nie można ich uznać za obiekt wymieniony w poz. 6 załącznika. Co równie istotne sama spółka wskazuje w opisie stanu faktycznego, że zbiorniki pompowni to zagłębione w gruncie, otwarte żelbetowe zbiorniki, które stanowią element infrastruktury odpowiedzialnej za odprowadzanie wód napływających do wyrobiska. Wskazano również, że przedmiotowe zbiorniki pompowni służą do: gromadzenia wód napływających do kopalni zarówno w wyniku opadów atmosferycznych, spływów powierzchniowych, jak i przesączania się wód podziemnych. Z uwagi na zmienny i często nagły charakter dopływów wody zbiorniki pełnią funkcję bufora, który umożliwia stabilizację ilości wody kierowanej do pomp i pozwala na ich racjonalną, ciągłą pracę dostosowaną do wydajności urządzeń. Zbiorniki te zabezpieczają wyrobisko przed ryzykiem zalania i przestojów w wydobyciu, a ponadto umożliwiają częściowe oczyszczanie wody poprzez sedymentację zawiesin, co chroni instalacje pompowo-rurociągowe przed nadmiernym zużyciem. Stanowią one również punkt rozdzielczy, z którego woda kierowana jest do pomp głównych oraz rurociągów odprowadzających wody poza teren wyrobiska. Jak słusznie wskazano w zaskarżonej interpretacji, co wydaje się również poza sporem, zbiorniki pompowni pozostają funkcjonalnie powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę oraz pełnią określoną rolę w technologicznej infrastrukturze przedsiębiorstwa. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że ciecz w nich zgromadzona stanowi istotną część systemu funkcjonowania przedsiębiorstwa. Tym samym, nie sposób uznać, że gromadzenie cieczy nie odgrywa istotnej roli w systemie Spółki oraz nie jest związana z jej działalnością gospodarczą. Pojemność przedmiotowych zbiorników pompowni, jak słusznie wskazał organ, ma zatem kluczowe znaczenie z punktu widzenia skutecznego odwodnienia wyrobiska, które samo w sobie stanowi obiekt generujący znaczne ilości wód opadowych i powierzchniowych. Sąd podziela stanowisko organu, że to funkcja gromadzenia wody, determinowana pojemnością zbiorników, przesądza o ich charakterze i roli w całym systemie odwodnienia. Aprobuje też wywody organu, że zawarte w poz. 6 załącznika nr 4 do ustawy sformułowanie "w którym są lub mogą być gromadzone" nie oznacza, iż gromadzenie jest wyłączną funkcją takiego obiektu, a jedynie jedną z kilku. Mając powyższe na uwadze, fakt, że zgromadzona woda w przedmiotowych zbiornikach zostaje następczo skierowana do pomp głównych oraz rurociągów odprowadzających wody poza teren wyrobiska, nadal prowadzi do wniosku, że przedmiotowe zbiorniki spełniają kryteria budowli wymienionej w poz. 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. Błędny jest również pogląd skarżącej spółki, że woda gromadzona w zbiornikach pompowni nie stanowi materiału, o którym mowa w poz. 6 załącznika nr 4 do u.o.p.l. Wprawdzie przepisy u.p.o.l. nie zawierają definicji użytego w powyższym przepisie pojęcia "materiał". Pojęcie to jest wieloznaczne. Według Słownika polskiego "materiał" to jest to, z czego się wytwarza lub z czego składają się obiekty. W języku powszechnym słowo "materiał" oznacza w pierwszej kolejności materiał, substancję lub tworzywo, z którego coś jest wykonane albo które występuje w określonej ilości i postaci fizycznej. W tym znaczeniu "materiał" odnosi się do bytu fizycznego - masy, cieczy lub gazu - a nie do jego przeznaczenia gospodarczego. Synonimicznie pojęcie to bywa używane w znaczeniu: substancja, tworzywo, masa, materia, zawartość, a w określonych kontekstach także jako ładunek lub nagromadzona ilość danej substancji. Wspólnym mianownikiem tych znaczeń jest odniesienie do fizycznego istnienia określonej materii, a nie do jej wartości ekonomicznej czy funkcji produkcyjnej. Na fizyczny, a nie ekonomiczny charakter pojęcia wskazuje również jego etymologia. Termin ten wywodzi się bowiem od łacińskiego materia, oznaczającego tworzywo, substancję, budulec, czyli to, z czego coś powstaje lub co stanowi określoną masę podlegającą formowaniu, przemieszczaniu bądź gromadzeniu. Pojęcie to odnosi się zatem do stanu fizycznego rzeczy, a nie do relacji gospodarczych czy finansowych. Skoro zatem materiał to też substancja, a substancja według Słownika języka polskiego PWN jest to ciecz, gaz lub ciało stałe odznaczające się charakterystycznymi właściwościami fizycznymi i chemicznymi, natomiast ciecz to według tego samego słownika przezroczysta, bezbarwna i bezzapachowa ciecz (tlenek wodoru H2O), to powyższa argumentacja wpisuje się w stanowisko organu co znaczenia pojęcia "materiał". Poza tym argumentacja ta ma istotne znaczenie w kontekście poz. 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. Ustawodawca, posługując się zwrotem "obiekty służące do gromadzenia materiałów ciekłych lub gazowych", jednoznacznie odwołuje się do kryterium fizycznego, a w szczególności do stanu skupienia gromadzonej substancji. Wskazanie na "materiały ciekłe lub gazowe" przesądza, zdaniem Sądu, że przedmiotem regulacji są substancje rozumiane w sensie fizycznym, a nie ekonomicznym, gospodarczym czy rachunkowym. Ustawodawca nie odnosi się bowiem do przeznaczenia materiału, jego funkcji gospodarczej ani wartości rynkowej, lecz do jego postaci fizycznej i zdolności do bycia gromadzonym w określonym obiekcie. Pojęcie "materiał" jest pojęciem szerszym niż "surowiec". Surowiec stanowi jedynie jedną z kategorii materiałów, zdefiniowaną przez swoje przeznaczenie produkcyjne. Materiał natomiast obejmuje wszelkie substancje, niezależnie od tego, czy są one przeznaczone do dalszego przetwarzania, wykorzystania gospodarczego czy jedynie czasowego zatrzymania w procesie technologicznym lub ochronnym. Zawężenie pojęcia "materiał" wyłącznie do surowców lub składników produkcyjnych prowadziłoby do nieuprawnionego ograniczenia zakresu normy wynikającej z poz. 6 załącznika nr 4 do u.p.o.l. Wobec tego stanowisko wnioskodawcy, który utożsamia pojęcie "materiał" niemal wyłącznie z kategorią ekonomii i produkcji, pozostaje w sprzeczności z regułami wykładni językowej, pomija podstawowy - fizyczny i substancjalny - kontekst tego pojęcia oraz ignoruje sposób, w jaki termin ten został użyty przez ustawodawcę. Prawidłowa wykładnia pojęcia "materiał" musi uwzględniać jego pierwotne znaczenie jako substancji w określonym stanie skupienia, zdolnej do gromadzenia w obiekcie technicznym, niezależnie od jej funkcji gospodarczej. Choć w tym ostatnim kontekście osadniki pełnią ważną funkcję w procesie wydobycia węgla, bowiem zbierają wodę odwadniając tereny wyrobisk i chroniąc je przed zalaniem. Sąd podkreśla również, że nowelizacja przepisu u.p.o.l. dotyczącego budowli miała mieć charakter porządkujący i doprecyzowujący. Jej zasadniczym celem było zachowanie dotychczasowego zakresu opodatkowania przy jednoczesnym jednoznacznym rozróżnieniu: - budynków, identyfikowanych przez powierzchnię użytkową, - oraz budowli zbiornikowych, których istotą jest pojemność i funkcja zatrzymywania określonej substancji. Impulsem do tych zmian była potrzeba jednoznacznego wyodrębnienia obiektów, które nie spełniają cech budynku, lecz z uwagi na swoją konstrukcję i funkcję techniczną powinny podlegać opodatkowaniu jako budowle. Stąd systemowe wskazanie kategorii obiektów zbiornikowych jako budowli, ujętych w załączniku nr 4 do u.p.o.l. w tym m.in. w poz. 6, obejmującej obiekty służące do gromadzenia materiałów, w tym materiałów w postaci ciekłej lub gazowej. Jak słusznie podkreślił organ, przyjęcie interpretacji Wnioskodawcy prowadziłoby do nieakceptowalnych konsekwencji systemowych. Ograniczenie pojęcia "materiał" wyłącznie do surowców wykorzystywanych w procesie produkcji skutkowałoby zakwestionowaniem opodatkowania zdecydowanej większości zbiorników przemysłowych, mimo że ich charakter zbiornikowy jest bezsporny. Zbiorniki przemysłowe nie służą bowiem wyłącznie gromadzeniu surowców produkcyjnych. Tymczasem prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy wymaga nie tylko ustalenia, czy woda może być kwalifikowana jako "materiał" w rozumieniu tego przepisu, lecz również wyjaśnienia, czy w opisanych zbiornikach dochodzi do "gromadzenia" w znaczeniu relewantnym na gruncie ustawy. Wprawdzie wnioskodawca nie kwestionuje wprost, że w zbiornikach następuje zatrzymanie i skupienie wód pochodzących z odwodnienia wyrobiska, niemniej jednak zagadnienie "gromadzenia" ma charakter elementu konstrukcyjnego poz. 6, a jego wyjaśnienie wydaje się konieczne. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, zbiorniki pompowni spełniają klasyczne cechy obiektów pojemnościowych przeznaczonych do zatrzymywania i skupiania znacznej ilości cieczy. O zbiornikowym charakterze obiektu decyduje istnienie fazy zatrzymania i nagromadzenia substancji pomiędzy jej dopływem a odpływem. To właśnie ta faza odróżnia obiekt zbiornikowy od elementów liniowych lub przepływowych, takich jak rurociągi czy kanały. W przypadku spornych zbiorników faza ta stanowi warunek konieczny ich prawidłowego funkcjonowania, gdyż zbiorniki pełnią funkcję bufora, który umożliwia stabilizację ilości wody kierowanej do pomp i pozwala na ich racjonalną, ciągłą pracę dostosowaną do wydajności urządzeń. Zbiorniki te zabezpieczają wyrobisko przed ryzykiem zalania i przestojów w wydobyciu, a ponadto umożliwiają częściowe oczyszczanie wody poprzez sedymentację zawiesin, co chroni instalacje pompowo-rurociągowe przed nadmiernym zużyciem. Stanowią one również punkt rozdzielczy, z którego woda kierowana jest do pomp głównych oraz rurociągów odprowadzających wodę poza teren wyrobiska. Ich zasadniczą funkcją jest zatem zapewnienie prawidłowego i bezpiecznego prowadzenia robót górniczych poprzez odprowadzanie wód, a także ochrona infrastruktury kopalni przed skutkami niekontrolowanego napływu wód. Tym samym, powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, potwierdzają, że obiekty te spełniają funkcję zbiorników, w których następuje czasowe zatrzymanie i nagromadzenie cieczy i wydaje się, że jest to funkcja technicznie niezbędna w procesie wydobycia węgla. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przeprowadzoną przez organ analizę prawną stwierdzić należy, że opisane osadniki stanowią budowle w rozumieniu przepisów u.p.o.l., wskazane w poz. 6 załącznika nr 4 do tej ustawy, a przeprowadzony przez organ proces interpretacyjny, obejmujący wykładnię językową, systemową, funkcjonalną oraz historyczną, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że opisane w stanie faktycznym zbiorniki spełniają wszystkie przesłanki pozwalające na ich zakwalifikowanie jako obiekty, o których mowa w poz. 6 załącznika nr 4 do ustawy. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. P.C.